Gründe

Die Klage ist begründet.

Der Schenkungsteuerbescheid vom 02.12.2013 ist rechtswidrig und verletzt den Kläger dadurch in seinen Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung – FGO – ), weil der Kläger zur Zeit der Entstehung der Steuer für den Erwerb des auf ihn entfallenden Anteils des Trustvermögens nicht steuerpflichtig war.

1. Die Beteiligten gehen übereinstimmend davon aus, dass der Erwerb des auf den Kläger entfallenden Anteils des Vermögens des “B”-Trusts gemäß § 7 Abs. 1 Nr. 9 ErbStG eine Schenkung war. Danach gilt als Schenkung unter Lebenden, was bei Aufhebung einer Stiftung oder bei Auflösung eines Vereins, dessen Zweck auf die Bindung von Vermögen gerichtet ist, erworben wird (Satz 1) und steht dem der Erwerb bei Auflösung einer Vermögensmasse ausländischen Rechts, deren Zweck auf die Bindung von Vermögen gerichtet ist, gleich (Satz 2 Halbs. 1).

Der Senat ist ebenfalls der Auffassung, dass es sich bei dem Trust um eine Vermögensmasse ausländischen Rechts im Sinne des § 7 Abs. 1 Nr. 9 Satz 2 ErbStG gehandelt hat. Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) ist die dafür erforderliche Vermögensbindung bei einem Trust anzunehmen, wenn der Errichter bestimmt hat, dass die Verwalter des Trusts das Vermögen im Interesse der später Begünstigten verwalten und auf diese im Rahmen einer sich über einen längeren Zeitraum erstreckenden Vermögensnachfolge übertragen sollen (BFH-Urteil vom 27.09.2012 II R 45/10, BFHE 238, 540, BStBl II 2013, 84). Für den Senat folgt die Vermögensbindung aus den Bestimmungen des Trustgründers in der im Termin zur mündlichen Verhandlung vorgelegten Trusturkunde vom 14.03.1961, vor allem unter Ziffer 1 (ii) – Bestimmung der Begünstigten – , Ziffer 1 (v (a) – (c)) – Laufzeit des Trusts und in das Ermessen der Verwalter gestellte Beendigung des Trusts vor Ablauf der unter (a) und (c) genannten Zeitpunkte – und Ziffer 3 ff, 6 – Verwaltungs- und Verfügungsbefugnisse der Verwalter – .

2. Der Kläger war im Zeitpunkt des Erwerbs des anteiligen Trustvermögens nicht steuerpflichtig, da die Voraussetzungen des vorliegend allein in Betracht kommenden § 2 Abs. 1 Nr. 1 Sätze 1, 2 Buchst. a ErbStG nicht vorlagen.

a) Gemäß § 2 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1ErbStG tritt die persönliche Steuerpflicht des Erwerbers einer freigebigen Zuwendung für den gesamten Vermögensanfall ein, wenn er zur Zeit der Entstehung der Steuer gemäß § 9 ErbStG ein Inländer ist. Als Inländer gelten gemäß § 2 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 Buchst. a) ErbStG natürliche Personen, die im Inland einen Wohnsitz oder ihren gewöhnlichen Aufenthalt haben.

b) Gemäß § 9 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG entsteht die Steuer bei Schenkungen unter Lebenden mit dem Zeitpunkt der Ausführung der Zuwendung.

(aa) Eine Schenkung oder freigebige Zuwendung ist ausgeführt, wenn der Bedachte das erhalten hat, was ihm nach der Schenkungsabrede, im Fall der freigebigen Zuwendung nach dem Willen des Zuwendenden, verschafft werden soll; danach richtet sich auch der Gegenstand der Schenkung, sofern der Wille des Zuwendenden tatsächlich vollzogen wurde (BFH-Urteile vom 22.09.2004 II R 88/00, BFH/NV 2005, 213, und vom 27.04.2005 II R 52/02, BFHE 210, 507, BStBl II 2005, 892; BFH-Beschluss vom 27.04.2009 II B 167/08, BFH/NV 2009, 1123).

Entscheidend ist dabei der bürgerlich-rechtliche Vollzug der Schenkung, das heißt, der Erwerb des zivilrechtlichen Eigentums. Die Steuerpflicht tritt also erst ein, wenn der Beschenkte tatsächlich etwas erhalten hat. Bloße schuldrechtliche Verpflichtungen genügen nicht (Viskorf/Schuck, ErbStG § 9 Rdn. 47).

Der tatsächliche Vollzug der Schenkung hängt von der Rechtsnatur des geschenkten Gegenstandes ab, richtet sich also nach den speziellen Vorschriften des BGB oder anderer Gesetze, die die Übertragung der betreffenden Gegenstände regeln, und nach dem Inhalt des Schenkungsversprechens (Viskorf/Schuck, ErbStG § 9 Rdn. 53).

Im Übrigen sind bei der Anwendung des § 9 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG die jeweiligen Besonderheiten der Erwerbstatbestände des § 7 Abs. 1 Nr. 1 bis 10 ErbStG zu berücksichtigen (Gottschalk in Troll/Gebel/Jülicher/Gottschalk, ErbStG § 9 Tz. 110 (Juni 2017)).

Steht die (schenkung-) steuerrechtliche Zurechnung eines Erwerbs aufgrund eines Rechtsinstituts ausländischen Rechts in Rede, ist nach der Rechtsprechung des BFH die Rechtsstellung nach ausländischem Recht an die Strukturen des deutschen Rechts anzupassen. Dabei ist eine vergleichende Betrachtung zwischen dem ausländischen und dem deutschen bürgerlichen Recht nicht schlechthin ausgeschlossen und das ausländische Rechtsinstitut rechtlich in das inländische Rechtssystem einzuordnen. Sofern das deutsche Steuerrecht an Begriffe des inländischen bürgerlichen Rechts anknüpft, erfordert die Einordnung nach der sog. lex fori eine Prüfung, ob in dem ausländischen Sachverhalt die Voraussetzungen erfüllt sind, wie sie das BGB vorschreibt. Die Einordnung nach diesen Grundsätzen führt dazu, dass die Zurechnung im Ausland erworbener Wirtschaftsgüter genauso behandelt wird wie der entsprechende Erwerb im Inland. Beim Erwerb von Vermögenswerten aufgrund ausländischen Rechts ist weiterhin nicht dessen formale Gestaltung maßgebend, sondern die wirtschaftliche Bedeutung des ausländischen Rechtsinstituts (vgl. BFH-Urteil vom 08.06.1988 II R 243/82, BFHE 153, 422, BStBl II 1988, 808; FG Münster, Urteil vom 12. April 2018, 3 K 2050/16, BB 2018, 1750 [FG Münster 12.04.2018 – 3 K 2050/16 Erb]).

c) Unter Berücksichtigung dieser Kriterien hat der Kläger zur Überzeugung des Senats das Vermögen des Trusts im Zusammenhang mit seiner Auflösung nicht bereits mit der Beschlussfassung der Trustverwalter über die Auflösung im Dezember 2006 erworben, sondern erst im Zeitpunkt der tatsächlichen Übertragung des auf ihn entfallenden Anteils am Trustvermögen im Januar 2009. In diesem Zeitpunkt hatte der Kläger seinen Wohnsitz nicht mehr in Deutschland und unterlag für diesen Erwerb nicht mehr der Schenkungsteuerpflicht. Im Einzelnen:

Nach dem Inhalt der Urkunde vom 14.03.1961 handelte es sich bei dem Trust nicht um einen jederzeit durch den Gründer widerrufbaren Trust. Ebenso wenig waren dem Gründer oder den Begünstigten besondere Rechte oder Möglichkeiten der Einflussnahme auf die Verwaltung des Trusts eingeräumt. Vielmehr waren den Trustverwaltern weitgehende Befugnisse und Rechte im Rahmen der ihnen obliegenden Verwaltung des Trusts eingeräumt (z.B. Ziffern 2 (ii), 3, 6, 8, 9, 18 (i)). Die Trustverwalter waren – soweit erkennbar – in ihren Entscheidungen völlig frei und keinen Weisungen unterworfen. Diese Rechte und Befugnisse erstreckten sich auf die – vorzeitige – Auflösung des Trusts und die Auskehrung des Trustvermögens an die Begünstigten durch entsprechende schriftliche Urkunde (Ziffer 1 (v (c)).

Von dieser in der Trusturkunde eingeräumten Befugnis zur Auflösung des Trusts haben die Trustverwalter mit der als Nachtrag zur Trusturkunde bezeichneten schriftlichen Urkunde vom 13.12.2006 Gebrauch gemacht und die Auflösung des Trusts und die Auskehrung des Trustvermögens und zu diesem Zweck die Abwicklung (Liquidation) des Trusts beschlossen.

Danach bestanden die den Trustverwaltern in der Trusturkunde eingeräumten Befugnisse und auferlegten Pflichten bis zum Abschluss der Liquidation des Trusts unverändert fort und war ihre Tätigkeit nicht auf eine lediglich passive Verwaltung beschränkt. Dies war auch zur Beendigung der laufenden Geschäfte des Trusts, der Einziehung von Forderungen und insbesondere der Befriedigung von Gläubigern sowie der Erfüllung der steuerlichen Verpflichtungen im Zusammenhang mit der Liquidation des Trusts aus den Mitteln des Trusts erforderlich.

Diese Situation gleicht der bei Auflösung eines auf die Bindung von Vermögen gerichteten rechtsfähigen oder nicht rechtsfähigen Vereins durch Mitgliederbeschluss nach deutschem Recht. In diesem Fall führt der Auflösungsbeschluss nicht zum unmittelbaren Übergang des Vereinsvermögens auf die Anfallsberechtigten und damit nicht zu deren Bereicherung im schenkungsteuerrechtlichen Sinn zu diesem Zeitpunkt. Vielmehr erfolgt die Liquidation des Vereins (§ 45 Abs. 1, 2, § 47 BGB), in deren Zuge die Liquidatoren die laufenden Geschäfte des Vereins zu beenden, die Forderungen einzuziehen, das Vereinsvermögen in Geld umzusetzen und die Gläubiger zu befriedigen haben und an deren Ende die Auskehrung des verbleibenden Überschusses an die Anfallsberechtigten steht (§ 49 BGB). Die Anfallsberechtigten erwerben mit dem Auflösungsbeschluss lediglich einen schuldrechtlichen Anspruch auf Auskehrung des nach Durchführung der Liquidation verbleibenden Überschusses (Palandt/Ellenberger, § 47 BGB). Erst mit der Auskehrung des Überschusses findet der durch § 7 Abs. 1 Nr. 9 Satz 1 ErbStG als Schenkung fingierte Erwerb des Vereinsvermögens statt und tritt die Bereicherung ein (so auch Gottschalk in Troll/Gebel/Jülicher/Gottschalk, ErbStG § 9 Tz. 111 (Juni 2017); Dr. Söffing in: ErbStG – eKommentar, § 9 Rdn. 45; Hannes/Holtz, ErbStG, 17. Aufl., § 9 Rdn. 58).

Nichts Anderes kann im vorliegenden Fall der Auflösung des “B”-Trusts gelten. Hier standen die Bestimmungen in der Trusturkunde und der von den Trustverwaltern im Rahmen der ihnen eingeräumten Rechtsposition gefasste Beschluss vom 13.12.2006 einem unmittelbaren Zugriff des Klägers auf das Trustvermögen gerade entgegen. Vielmehr hatte er gegenüber den Trustverwaltern ebenfalls nur einen Anspruch auf Auskehrung des nach der Liquidation des Trusts verbleibenden Überschusses.

Mit dieser Beurteilung steht in Einklang, dass ausweislich der im Termin zur mündlichen Verhandlung vorgelegten Bescheinigung des Directors der B und der Eintragung in das Aktienbuch vom 13.01.2009 dem Kläger erst an diesem Tag die auf ihn entfallenden 472 nummerierten Aktien an der B zugeteilt und er als Halter dieser Aktien registriert wurde.

In diesem Zusammenhang kann entgegen der Auffassung des Beklagten auch nicht auf ein irgendwie geartetes Verhältnis des Klägers zum Trustgründer als Schenker abgestellt werden. Ein derartiges Verhältnis wird in § 15 Abs. 2 ErbStG lediglich hinsichtlich der Einordnung des Erwerbs in eine Steuerklasse fingiert. Maßgeblich für die Bestimmung des Zeitpunktes des Vollzugs des durch § 7 Abs. 1 Nr. 9 Satz 2 ErbStG als Schenkung fingierten Erwerbs ist allein das Verhältnis des Klägers zu den Trustverwaltern.

Für die Entstehung der Schenkungsteuer erst im Zeitpunkt der Auskehrung von Trustvermögen spricht auch die vom Gesetzgeber mit der Einführung des § 7 Abs. 1 Nr. 9 Satz 2 ErbStG verfolgte Absicht, den Vermögensübergang bei Zwischenschaltung ausländischer Trusts – insbesondere in den im angelsächsischen Recht gebräuchlichen Formen – steuerlich besser zu erfassen und Vollzugsdefizite zu beseitigen und zu diesem Zweck zum einen die Errichtung der Vermögensmasse durch Übertragung von Vermögen und zum anderen die – schrittweise – tatsächliche Auskehrung von Vermögen und Erträgen an die Anfallsberechtigten der Besteuerung zu unterwerfen, ohne dass es auf die Begründung bzw. den Erwerb eines – unentziehbaren – Anspruchs ankommt (vgl. BFH-Urteil vom 27.09.2012 II R 45/10, BFHE 238, 540, BStBl II 2013, 84).

3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO, die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit auf § 151 Abs. 1, 3 FGO, § 708 Nr. 10, § 711 ZPO.

4. Die Entscheidung über die Notwendigkeit der Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren folgt aus § 139 Abs. 3 Satz 3 FGO.

5. Die Zulassung der Revision erfolgt gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO, weil – soweit ersichtlich – über die Frage des Zeitpunkts der Ausführung der Schenkung und damit der Entstehung der Schenkungsteuer gemäß § 9 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG bei Auflösung eines nach angelsächsischen Recht gegründeten Trusts bislang höchstrichterlich noch nicht entschieden wurde.