FG München, Urteil vom 05.04.2018 – 4 K 2568/16

FG München, Urteil vom 05.04.2018 – 4 K 2568/16

Tenor
1. Die Klage wird abgewiesen.

2. Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens.

Gründe
I.

Die Beteiligten streiten darüber, ob der Klägerin im Rahmen der gegen sie festgesetzten Erbschaftsteuer die Steuerbefreiung unter dem Gesichtspunkt des Erwerbs des Familienheims für ein nicht bebautes Grundstück zusteht.

Die am … 2013 verstorbene … Erblasserin wurde aufgrund gesetzlicher Erbfolge von ihrer Tochter … – der Klägerin – allein beerbt. Zum Nachlass zählte (neben weiterem – zwischen den Beteiligten nicht streitigen – Vermögen) u.a. eine 110 qm große Eigentumswohnung in einem Zweifamilienhaus in …, Y-str. …, in der die Erblasserin bis zu ihrem Tod gewohnt hatte. Das Haus mit der von der Erblasserin bewohnten Wohnung sowie einer dazu gehörenden Autogarage befand sich auf einem 1.200 qm großen Grundstück (Flur-Nr. …), das sich im hälftigen Miteigentum der Erblasserin befunden hatte. Neben dem o.g. Grundstück (Flur-Nr. …) befand sich ein weiteres 800 qm großes unbebautes Grundstück (Flur-Nr. …/12), dessen Alleineigentümerin die Erblasserin war. Schließlich war die Klägerin auch Alleineigentümerin eines weiteren Grundstücks in … Die Klägerin nutzte die 110 qm große Eigentumswohnung in dem Zweifamilienhaus in …, Y-str. nach dem Tod der Erblasserin zu eigenen Wohnzwecken.

Im Rahmen der am 12. Juni 2013 beim beklagten Finanzamt (FA) eingegangenen Erbschaftsteuererklärung machte die Klägerin für den Erwerb des Grundstücks …, Y-str. die Steuerbefreiung nach § 13 Abs. 1 Nr. 4c des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes (ErbStG) geltend. Daneben erklärte die Klägerin weiteren Grundbesitz in … i.H.v. 304.000 €.

Am 20. April 2015 erließ das FA einen nach § 165 Abs. 1 der Abgabenordnung (AO) vorläufigen Erbschaftsteuerbescheid, in dem die Erbschaftsteuer i.H.v. 108.216,00 € festgesetzt wurde. Dieser Steuerfestsetzung legte das FA unter anderem einen Wert des Grundstücks …, Y-str. i.H.v. 536.648 €, wie von der Klägerin in der Erbschaftsteuererklärung angegeben, zugrunde. Ferner gewährte das FA die Steuerbefreiung nach § 13 Abs. 1 Nr. 4c ErbStG i.H.v. 536.648 €. Gegen diesen Erbschaftsteuerbescheid legte die Klägerin keinen Einspruch ein.

Ausgehend von den – zwischenzeitlich bestandskräftigen – Bescheiden des FA M vom 2. und 9. September 2015 über die gesonderte Feststellung des Grundbesitzwerts zum Todestag … 2013 erließ das FA am 9. September 2015 einen nach § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO geänderten Erbschaftsteuerbescheid, in dem die Erbschaftsteuer auf 214.540 € heraufgesetzt wurde; hierbei legte das FA der Steuerfestsetzung das Grundvermögen …, Y-str. … mit einem Wert i.H.v. 422.341 € zu Grunde und gewährte die Steuerbefreiung nach § 13 Abs. 1 Nr. 4c ErbStG i.H.v. 422.341 €. Das Grundvermögen Flur-Nr. …/12 in … wurde vom FA i.H.v. 400.000 € … zu Grunde gelegt.

Mit Schriftsatz vom 18. September 2015 legte die Klägerin gegen den Erbschaftsteuerbescheid vom 9. September 2015 Einspruch ein, den das FA mit Einspruchsentscheidung vom 22. August 2016 als unbegründet zurückwies.

Hiergegen richtet sich die mit Schriftsatz vom 13. September 2016 erhobene Klage, die bei Gericht am 14. September 2016 eingegangen ist. Zur Begründung führt die Klägerin im Wesentlichen (sinngemäß) Folgendes aus: Der klagegegenständliche Erbschaftsteuerbescheid sei rechtswidrig, weil ihr die Steuervergünstigung als Familienheim auch für das unbebaute Grundstück Flur-Nr. …/12 in … zu gewähren sei. Auf diesem Grundstück befinde sich ein Garten, der früher von der Erblasserin und jetzt von der Klägerin genutzt werde. Der Garten auf dem Grundstück Flur-Nr. …/12 werde von der jeweiligen Wohnungsinhaberin gemeinsam mit dem Wohnhaus Flur-Nr. … genutzt und stehe nach der Verkehrsanschauung mit diesem in einem einheitlichen Nutzungs- und Funktionszusammenhang. Bei den beiden Grundstücken in Sch. mit den Flur-Nr. …/12 und Flur-Nr. … handle es daher wirtschaftlich um eine Einheit, auf die insgesamt die Steuervergünstigung nach § 13 Abs. 1 Nr. 4c ErbStG anzuwenden sei.

Die Klägerin beantragt,

den Erbschaftsteuerbescheid vom 9. September 2015 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 22. August 2016 dahingehend zu ändern, dass zusätzlich für das Grundvermögen in … mit der Fl.-Nr. …/12 in Höhe von 200.000 € die Steuervergünstigung nach § 13 Abs. 1 Nr. 4c ErbStG gewährt wird und die Erbschaftsteuer entsprechend herabgesetzt wird.

Das FA beantragt,

die Klage abzuweisen.

Das FA verweist zur Klageerwiderung auf die streitgegenständliche Einspruchsentscheidung und trägt ergänzend vor: Der Feststellungsbescheid des FA M entfalte zwar keine Bindungswirkung, ob und in welchem Umfang die Voraussetzungen für eine Steuervergünstigung nach § 13 Abs. 1 Nr. 4c ErbStG vorliegen. Jedoch verweise der Wortlaut des § 13 Abs. 1 Nr. 4c ErbStG auf ein bebautes Grundstück im Sinne des § 181 Abs. 1 Nr. 1 bis 5 des Bewertungsgesetzes (BewG). Bei dem Grundstück in … mit der Flur-Nr. …/12 liege jedoch eine selbständige wirtschaftliche Einheit vor, so dass hierfür die eng auszulegende Steuervergünstigung nach § 13 Abs. 1 Nr. 4c ErbStG nicht zu gewähren sei.

Wegen der weiteren Einzelheiten wird gemäß § 105 Abs. 3 Satz 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) auf die ausgetauschten Schriftsätze der Beteiligten samt Anlagen, auf die vorgelegte Behördenakte und auf die Niederschrift über die mündliche Verhandlung vom 5. April 2018 2018 Bezug genommen.

Durch Beschluss vom 2. März 2018 wurde der Rechtsstreit dem Einzelrichter zur Entscheidung übertragen (§ 6 FGO).

II.

1. Die zulässige Klage ist unbegründet.

Das FA hat die von der Klägerin begehrte Steuervergünstigung nach § 13 Abs. 1 Nr. 4c Satz 1 ErbStG zu Recht versagt.

a) Der Erbschaftsteuer unterliegt der Erwerb von Todes wegen (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG). Als Erwerb von Todes wegen gilt gemäß § 3 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG der Erwerb durch Erbanfall (§ 1922 des Bürgerlichen Gesetzbuchs – BGB -) als auch der Erwerb aufgrund Vermächtnisses im Sinne des § 2147 BGB. Die Steuer entsteht mit dem Tode des Erblassers (§ 9 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG). Als steuerpflichtiger Erwerb gilt die Bereicherung des Erwerbers, soweit sie nicht steuerfrei ist (§ 10 Abs. 1 Satz 1 ErbStG).

b) Gemäß § 13 Abs. 1 Nr. 4c ErbStG ist (ab 1. Januar 2009) der Erwerb von Todes wegen des Eigentums oder Miteigentums an einem im Inland belegenen bebauten Grundstück im Sinne des § 181 Abs. 1 Nr. 1 bis 5 des Bewertungsgesetzes (BewG) durch Kinder im Sinne der Steuerklasse I Nr. 2 von der Erbschaftsteuer befreit, soweit der Erblasser darin bis zum Erbfall eine Wohnung zu eigenen Wohnzwecken genutzt hat oder bei der er aus zwingenden Gründen an einer Selbstnutzung zu eigenen Wohnzwecken gehindert war, die beim Erwerber unverzüglich zur Selbstnutzung zu eigenen Wohnzwecken bestimmt ist (Familienheim) und soweit die Wohnfläche der Wohnung 200 qm nicht übersteigt. Ein Familienheim i.S. des § 13 Abs. 1 Nr. 4c Satz 1 ErbStG setzt u.a. voraus, dass der begünstigte Erwerber nach dem Erbfall die in einem bebauten Grundstück i.S. des § 181 Abs. 1 Nr. 1 bis 5 BewG befindliche Wohnung unverzüglich, d.h. ohne schuldhaftes Zögern zur Selbstnutzung für eigene Wohnzwecke bestimmt; dazu muss der Erwerber innerhalb einer angemessenen Zeit nach dem Erbfall die Absicht zur Selbstnutzung der Wohnung fassen und durch den Einzug in die Wohnung tatsächlich umsetzen (Urteil des Bundesfinanzhofs -BFHvom 23. Juni 2015 II R 39/13, BFHE 250, 207, BStBl II 2016, 225). Die Absicht des Erwerbers zur Selbstnutzung des Hauses lässt sich als eine innere Tatsache nur anhand äußerer Umstände feststellen; dies erfordert, dass der Erwerber in die Wohnung einzieht und sie als Familienheim für eigene Wohnzwecke nutzt (BFH-Urteil in BFHE 250, 207). Ein zu eigenen Wohnzwecken genutztes Gebäude, in dem sich nicht der Mittelpunkt des familiären Lebens befindet, ist kein steuerbegünstigtes Familienheim i.S. des § 13 Abs. 1 Nr. 4c Satz 1 ErbStG; nicht begünstigt sind deshalb Zweitwohnungen oder Ferienwohnungen (Jülicher in Troll/Gebel/Jülicher/Gottschalk, ErbStG, § 13 Rz. 60; vgl. BFH-Urteil vom 18. Juli 2013 II R 35/11, BFHE 242, 153, BStBl II 2013, 1051 zu § 13 Abs. 1 Nr. 4a Satz 1 ErbStG), da die Steuerbefreiungsvorschrift des § 13 Abs. 1 Nr. 4c ErbStG eng auszulegen ist (Halaczinsky UVR 2016, 216, 220 m.w.N.). Dass der Erwerber zuvor mit dem Erblasser in einer Hausgemeinschaft gelebt hat, wird von § 13 Abs. 1 Nr. 4c Satz 1 ErbStG nicht gefordert (Meincke, ErbStG, 16. Aufl. 2012, § 13 Rz. 28). Jedoch scheidet eine Steuerbefreiung nach § 13 Abs. 1 Nr. 4c ErbStG für ein Familienheim aus, wenn der Erwerber von vornherein gehindert ist, die Wohnung in dem von Todes wegen erworbenen Einfamilienhaus für eigene Wohnzwecke zu nutzen und deshalb auch tatsächlich nicht einzieht; unerheblich ist in diesem Zusammenhang, welche Gründe der Aufnahme einer Selbstnutzung für eigene Wohnzwecke entgegenstehen. Nutzt der Erwerber das Haus nach dem Erwerb nicht für eigene Wohnzwecke, kommt eine Steuerbefreiung nach § 13 Abs. 1 Nr. 4c ErbStG selbst dann nicht in Betracht, wenn zwingende Gründe i.S. des § 13 Abs. 1 Nr. 4c Satz 5 ErbStG den Erwerber an einer Selbstnutzung des Hauses hindern (BFH-Urteil vom 23. Juni 2015 II R 13/13, BFHE 250, 203, BStBl II 2016, 223 m.w.N.).

c) Bei Übertragung dieser Rechtsgrundsätze auf den Streitfall hat das FA zu Recht im Erbschaftsteuerbescheid vom 9. September 2015 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 22. August 2016 den (i.H.v. 400.000 € bestandskräftig festgestellten) Grundbesitzwert des unbebauten Grundstücks in … mit der Flur-Nr. …/12 in die Bemessungsgrundlage der Erbschaftsteuer der Klägerin mit einbezogen und damit zu Recht die Steuervergünstigung nach § 13 Abs. 1 Nr. 4c Satz 1 ErbStG versagt. Die tatbestandlichen Voraussetzungen für die Gewährung der Steuervergünstigung nach § 13 Abs. 1 Nr. 4c ErbStG liegen im Streitfall aus nachfolgenden Gründen nicht vor.

aa) Das FA ist im Streitfall zunächst zu Recht von einem erbschaftsteuerrechtlichen Erwerb des Klägers aufgrund Erbanfalls durch gesetzliche Erbfolge als Alleinerbin (§ 1922 BGB) ausgegangen. Die Höhe des steuerpflichtigen Erwerbs ist – mit Ausnahme der streitgegenständlichen Frage, ob die Steuervergünstigung nach § 13 Abs. 1 Nr. 4c ErbStG für das Grundstück in … mit der Flur-Nr. …/12 eingreift – zwischen den Beteiligten auch nicht streitig.

bb) Jedoch liegen bei Übertragung der o.g. Grundsätze auf den Streitfall die Tatbestandsvoraussetzungen für die Steuerbefreiung des § 13 Abs. 1 Nr. 4c ErbStG im Hinblick auf das unbebaute Grundstück Flur-Nr. …/12 nicht vor:

(1) Das Grundstück in … mit der Flur-Nr. …/12 ist ein nicht bebautes Grundstück, so dass die in § 13 Abs. 1 Nr. 4c ErbStG normierten Voraussetzungen, nämlich der Erwerb eines bebauten Grundstücks i.S.d. § 181 Abs. 1 Nr. 1 bis 5 BewG, im Streitfall nicht gegeben sind. Da es sich bei dem Grundstück in … mit der Flur-Nr. …/12 um ein unbebautes Grundstück i.S.d. § 178 BewG handelt, wurde der Bedarfswert für dieses Grundvermögen zu Recht durch gesonderten Bescheid des FA M vom 9. September 2015 bestandskräftig festgestellt.

(2) Entgegen der Rechtsauffassung der Klägerin handelt es sich nach Auffassung des Gerichts auch bei den beiden nebeneinandergelegenen Grundstücken in … mit den Flur-Nr. …/12 und Flur-Nr. … nicht um eine wirtschaftliche Einheit i.S.d. § 2 BewG. Zwar ist nach den Anschauungen des Verkehrs zu entscheiden, was als wirtschaftliche Einheit zu gelten hat. Die örtliche Gewohnheit, die tatsächliche Übung, die Zweckbestimmung und die wirtschaftliche Zusammengehörigkeit der einzelnen Wirtschaftsgüter sind hierbei zu berücksichtigen (vgl. § 2 Abs. 1 Sätze 3 und 4 BewG). Jedoch muss der Anwendungsbereich des § 13 Abs. 1 Nr. 4c ErbStG und auch die im Streitfall damit verbundene Frage der wirtschaftlichen Einheit i.S.d. § 2 BewG restriktiv gehandhabt bzw. beurteilt werden (vgl. BFH-Urteil vom 23. Juni 2015 II R 39/13, BFHE 250, 207, BStBl II 2016, 225). Daher ist der Wortlaut des § 13 Abs. 1 Nr. 4c ErbStG dahingehend auszulegen, dass nur das grundbuchrechtlich erfasste Grundstück steuerbefreit ist, auf dem sich das Familienheim befindet. Nicht begünstigt von § 13 Abs. 1 Nr. 4c ErbStG sind jedoch angrenzende (unbebaute, grundbuchrechtlich eigenständige) Grundstücke (vgl. Jülicher a.a.O., § 13 Rn. 59), selbst wenn eine wirtschaftliche Einheit zwischen dem mit einem Familienheim bebauten Grundstück und dem unbebauten Nachbargrundstück vorliegen würde. Da aber das steuerbegünstige Familienheim sich im Streitfall ausschließlich auf dem Grundstück in … mit der Flur-Nr. … befunden hatte, war mithin das angrenzende unbebaute Nachbargrundstück mit der Flur-Nr. …/12 nicht begünstigt von § 13 Abs. 1 Nr. 4c ErbStG. Daher musste und konnte das Gericht auch nicht – etwa im Schätzungswege (§ 96 Abs. 1 FGO, § 162 Abs. AO) – weiter darauf eingehen, welche konkreten Flächen des Grundstücks Flur-Nr. …/12 sich im „Umgriff“ des Grundstücks Flur-Nr. … befinden (vgl. zu den Ausführungen des Klägervertreters die Niederschrift über die mündliche Verhandlung).

(3) Das Gericht sieht sich daher verhindert, die Steuerbefreiungsvorschrift des § 13 Abs. 1 Nr. 4c Satz 1 ErbStG extensiv auszulegen. Steuerbegünstigungsvorschriften sind grundsätzlich unter sinnvoller Würdigung des mit ihnen verfolgten Zwecks auszulegen. Es darf einerseits kein durch das Gesetz nicht belegter Begünstigungstatbestand geschaffen werden; andererseits ist es nicht zulässig, einen von mehreren nach den allgemeinen Regeln der Rechtsanwendung in Betracht kommenden Gesetzeszwecken außer Acht zu lassen und dadurch den Anwendungsbereich der nach ihrem Wortlaut weiter gefassten Norm einzuschränken (BFH-Urteil vom 25. Januar 1995 X R 191/93, BFHE 177, 65, BStBl II 1995, 586). Steuerbefreiungsnormen sind als Ausnahmen vom Grundsatz der Besteuerung grundsätzlich in Bezug auf ihren Wortlaut eher restriktiv auszulegen (vgl. BFH-Urteil vom 4. November 1986 VIII R 1/84, BFHE 148, 446, BStBl II 1987, 259). Die tatbestandlichen Grenzen solcher Ausnahmen zu definieren, obliegt allein dem Gesetzgeber. Der Rechtsprechung ist demgegenüber die tatbestandliche Ausweitung der Anwendung einer solchen Rechtsnorm über ihren Wortlaut hinaus verwehrt. Dies hat auch für die gesetzliche Regelung des § 13 Abs. 1 Nr. 4c ErbStG zu gelten. Demnach kann im Streitfall der Tatbestand des § 13 Abs. 1 Nr. 4c ErbStG nicht für das unbebaute Grundstück in … mit der Flur-Nr. …/12 Anwendung finden.

2. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

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