FG Münster, Urteil vom 26.11.2015 – 3 K 2711/13 Erb

FG Münster, Urteil vom 26.11.2015 – 3 K 2711/13 Erb

Tenor
Die Klage wird abgewiesen.

Die Kosten des Rechtsstreits trägt der Kläger.

Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand
Die Beteiligten streiten, wie der Jahreswert von Nießbrauchsrechten, die gemäß § 10 Abs. 5 Erbschaftsteuergesetz (ErbStG) nachlassmindernd zu berücksichtigen sind, zu berechnen ist.

Mit notariellem Übertragungsvertrag vom 04.08.2011 übertrugen die Eltern des Klägers diesem diversen Grundbesitz in E und O. Als Gegenleistung (so unter IV. Ziffer 1 des Vertrages) behielten sie sich als Gesamtberechtigte gemäß § 428 Bürgerliches Gesetzbuch (BGB) auf Lebensdauer des Längstlebenden an allen Grundstücken mit Ausnahme des unbebauten Grundstücks A-Straße in O den Nießbrauch vor. Danach waren sie berechtigt und verpflichtet, sämtliche Nutzungen aus dem Vertragsgegenstand zu ziehen und sämtliche privaten und öffentlichen Lasten einschließlich außerordentlicher öffentlicher Lasten sowie die dem Eigentümer obliegenden privaten Lasten zu tragen. Ferner übernahm der Kläger laut IV. Ziffer 6 des Vertrages die dort genannten auf dem Grundbesitz lastenden Verbindlichkeiten in dinglicher und persönlicher Hinsicht, wobei zur Klarstellung vermerkt wurde,

„dass durch die zuvor angeführten Schuldübernahmen die Verpflichtung des jeweiligen Nießbrauchers, während der Zeitdauer des Bestandes des Nießbrauchsrechts im Innenverhältnis die Tilgungs- und Zinsleistungen für die übernommenen Verbindlichkeiten zu erfüllen, nicht berührt wird.“

Durch Bescheide vom 09.12.2011 setzte der Beklagte auf der Grundlage der abgegebenen Schenkungsteuererklärungen die Schenkungsteuer nach dem Vater des Klägers unter Steuernummer 1 auf X Euro und nach der Mutter des Klägers unter Steuernummer 2 auf X Euro fest. Dabei berücksichtigte er die Belastung aus den den Eltern zustehenden Nießbrauchsrechten jeweils mit X Euro, nicht aber die übernommenen Darlehnsverbindlichkeiten, da insoweit Zins- und Tilgungsleistungen weiterhin von den übertragenden Eltern erbracht würden.

Mit dem dagegen erhobenen Einspruch reichte der Kläger zu den Jahreswerten im Zusammenhang mit den nießbrauchsbelasteten Grundstücken Einnahme-Überschussrechnungen für die übertragenen Grundstücke ein, in denen Schuldzinsen für die mit den Grundstücken im Zusammenhang stehenden Verbindlichkeiten außer Betracht blieben. Der Beklagte setzte die Schenkungsteuer durch Einspruchsentscheidungen vom 25.07.2013 für die Schenkung des Vaters auf X Euro und für die Schenkung der Mutter auf X Euro fest und wies den Einspruch im Übrigen als unbegründet zurück. Bei der Neufestsetzung der Steuern gewährte der Beklagte die Steuervergünstigung gemä? § 13c ErbStG. Außerdem folgte er grundsätzlich den vom Kläger vorgelegten Ermittlungen der Jahreswerte der Nießbrauchsrechte, vertrat aber die Auffassung, dass wegen der entsprechenden vertraglichen Vereinbarungen zur Tragung der Zins- und Tilgungslasten durch die Eltern des Klägers die Schuldzinsen bei der Ermittlung des Jahreswertes zu berücksichtigen seien. Den Antrag des Klägers, auch die übernommenen Verbindlichkeiten mit den unter Berücksichtigung der Wahrscheinlichkeit einer künftigen Inanspruchnahme ermittelten Verkehrswerten als Gegenleistung anzusetzen, lehnte der Beklagte dagegen unter Hinweis auf §§ 12 Abs. 1 ErbStG und 6 Abs. 1 Bewertungsgesetz (BewG) ab. Zu den Einzelheiten wird auf die Einspruchsentscheidungen in der Schenkungsteuerakte Bezug genommen.

Mit der dagegen erhobenen Klage vom 26.08.2015 verfolgt der Kläger sein Begehren, die Jahreswerte der Nießbrauchsrechte ohne die Einbeziehung von Schuldzinsen zu berechnen, weiter und beruft sich dazu auf ein Schreiben des Bayrischen Finanzministeriums vom 10.05.2004 (34 – S 3810 – 023 – 20976/04, vgl. Blatt 111 der Gerichtsakte). Diesen Erlass müsse auch der Beklagte anwenden.

Der Beklagte hat den Schenkungsteuerbescheid zu Steuernummer 1 aus hier nicht streitigen Gründen durch Bescheid vom 01.10.2015 geändert (Blatt 155ff der Gerichtsakte).

Der Kläger beantragt sinngemäß,

den Bescheid über Schenkungsteuer 2011 unter Steuernummer 1 vom 09.12.2011 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 27.07.2013 und des Änderungsbescheides vom 01.10.2015 sowie den Schenkungsteuerbescheid zu Steuernummer 2 vom 09.12.2011 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 25.07.2013 aufzuheben, soweit bei der Berechnung des Jahreswerts des Nießbrauchsrechts Schuldzinsen mit in die Berechnung des Jahreswerts einbezogen wurden.

Der Beklagte beantragt sinngemäß,

die Klage abzuweisen.

Er hält an seiner Auffassung fest, dass bei der Berechnung des Jahreswerts von Nießbrauchsrechten von Nettobeträgen auszugehen sei. Es seien deshalb alle noch laufenden Aufwendungen abzusetzen, die dem Berechtigten im Zusammenhang mit der Nutzung erwachsen sind. Dazu gehörten gemäß § 1047 BGB auch Zinsen aus Hypothekenforderungen oder Grundschulden. Auch der Bundesfinanzhof gehe in seinem Urteil vom 23.07.1980 II R 62/77 (BStBl. II 1980, 748) davon aus, dass die vom Nießbrauchsberechtigten zu zahlenden Schuldzinsen bei der Ermittlung des Jahreswertes abzuziehen seien.

Die Berichterstatterin hat den Sach- und Streitstand am 03.07.2015 mit den Beteiligten erörtert. Zu den Einzelheiten wird auf das Protokoll (Blatt 87/88 der Gerichtsakte) hingewiesen.

Der Senat entscheidet im Einverständnis der Beteiligten ohne mündliche Verhandlung (§ 90 Abs. 2 Finanzgerichtsordnung).

Gründe
Die zulässige Klage ist nicht begründet.

Der angefochtene Bescheid in der Fassung des Änderungsbescheides vom 01.10.2015 ist rechtmäßig und verletzt den Kläger nicht in seinen Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO). Der Beklagte hat bei Ermittlung der Jahreswerte der Nießbrauchsrechte zu Recht die von den Eltern des Klägers gezahlten Schuldzinsen in Abzug gebracht.

Bei der Ermittlung des steuerpflichtigen Erwerbs sind gemäß § 10 Abs. 5 ErbStG die mit dem Erwerb und seiner Erlangung im Zusammenhang stehenden Verbindlichkeiten abzuziehen. Dazu gehört nach der Aufhebung des § 25 ErbStG zum 01. Januar 2009 durch das Erbschaftsteuerreformgesetz vom 24. Dezember 2008 auch die aus einem Vorbehaltsnießbrauch erwachsende Belastung des Erwerbers.

Die Bewertung der den Erwerb des Klägers belastenden Nießbrauchsrechte richtet sich gemäß § 12 Abs. 1 ErbStG nach den Vorschriften des Ersten Teils des Bewertungsgesetzes. Der Kapitalwert lebenslänglicher Nutzungen ist gemäß § 14 Abs. 1 BewG mit dem Vielfachen des Jahreswertes anzusetzen. Die Ermittlung des Jahreswertes erfolgt gemäß §§ 15 und 16 BewG. Sofern sich aus den Vereinbarungen der Vetragsbeteiligten nichts anderes ergibt, ist bei der Ermittlung der Jahreswerte von Nießbrauchsrechten von den Nettoerträgen auszugehen. Denn der Regel zur Lastentragung des § 1047 BGB liegt der Gedanke zugrunde, dass dem Nießbraucher die Nutzungen nur insoweit zustehen, als sie bei ordnungsmäßiger Wirtschaft den Reinertrag bilden (vgl. Pohlmann in Münchener Kommentar 6. Auflage 2013 Band 6 Sachenrecht, § 1047 Rz. 1). Bei der Ermittlung des Werts von Nießbrauchsrechten am Haus- und Grundbesitz ist von den Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung auszugehen. Dabei sind auch die vom Nießbraucher zu zahlenden Zinsen abzuziehen (vgl. auch BFH, Urteil vom 23.07.1980 II R 62/77, BStBl. II 1980, 748).

Diesen Grundsätzen entspricht der Wertansatz des Beklagten. Soweit der Kläger sich auf den anders lautenden Erlass des Bayrischen Staatsministeriums der Finanzen beruft, folgt dem der Senat nicht. Unabhängig davon, dass das Gericht an Weisungen der Finanzverwaltung nicht gebunden ist, hält der Senat die Ermittlung des Jahreswertes eines Nießbrauchsrechts ohne die Einbeziehung von Schuldzinsen für die Bestimmung der gemäß § 10 Abs. 5 ErbStG zu berücksichtigenden Belastung nicht für angezeigt. Dem Gesetz lassen sich Hinweise darauf, dass der Kapitalwert eines Nießbrauchsrechts unterschiedlich danach zu ermitteln ist, ob es um die Berücksichtigung beim Berechtigten oder beim Verpflichteten geht, nicht entnehmen. Der vom Kläger in Bezug genommene Erlass aus dem Jahr 2004 ist darüber hinaus vor dem Hintergrund einer anderen rechtlichen Regelung zur Berücksichtigung der Verpflichtung aus einem Nießbrauch in Erbschaft- und Schenkungsteuerfällen ergangen. Denn vor Geltung des Erbschaftsteuerreformgesetzes war eine Nießbrauchsverpflichtung gemäß § 25 ErbStG nicht gemäß § 10 Abs. 5 ErbStG abzugsfähig, sondern es konnte lediglich die auf den nießbrauchsbelasteten Teil des Erwerbs entfallende Steuer gestundet werden. In derartigen Fällen mochte für die Berechnung der zu stundenden Steuer eine Ermittlung des Jahreswerts ohne Einbeziehung von Schuldzinsen sachgerecht sein (vgl. dazu Stempel, UVR 2002, 277).

Zur Ermittlung der Belastung gemäß § 10 Abs. 5 ErbStG ist dagegen nach Auffassung des Senats eine unterschiedliche Ermittlung des Jahreswerts von Nießbrauchsrechten je nachdem, ob es um die Besteuerung des Berechtigten oder des Verpflichteten geht, nicht angezeigt. Denn auch beim Verpflichteten bildet die Berücksichtigung des Nettoertrags unter Berücksichtigung der Schuldzinsen seine Belastung zutreffend ab. Ohne den Nießbrauch könnte auch der wie hier durch den Übertragungsvertrag zur Übernahme der auf dem Grundbesitz lastenden Verbindlichkeiten Verpflichtete nämlich ebenfalls nur den Nettoertrag aus dem übertragenen Grundbesitz erzielen. Nur insoweit ist er auf die Dauer des – hier von den Eltern des Kläger – vorbehaltenen Nießbrauchs entreichert.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

Die Revisionszulassung erfolgt zur Fortbildung des Rechts gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO.

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