FG Nürnberg, Urteil vom 22.03.2012 – 4 K 1692/11

FG Nürnberg, Urteil vom 22.03.2012 – 4 K 1692/11

Tenor
1. Die Klage wird abgewiesen.

2. Die Kosten des Verfahrens hat der Kläger zu tragen.

3. Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand
Streitig ist, ob die Kosten für eine im Feststellungsverfahren eingeschaltete Gutachterin zum Nachweis des niedrigeren Verkehrswertes für den Grundbesitzwert im Rahmen der Erbschaftsteuer erwerbsmindernd zu berücksichtigen sind.

Der Kläger beerbte seinen am 23.08.2009 verstorbenen Onkel A allein. Zur Erbmasse gehörte das mit einem Einfamilienhaus bebaute Grundstück in B-Stadt, Str. 1.

Das Finanzamt forderte den Kläger erstmalig am 01.07.2010 zur Abgabe einer Erbschaftsteuererklärung auf, welche der Kläger am 05.01.2011 einreichte. Am 12.01.2011 bat das beklagte Finanzamt das Lagefinanzamt B-Stadt um Feststellung des Grundbesitzwertes für das Grundstück in B-Stadt. Mit Bescheid vom 09.06.2011 stellte das Lagefinanzamt B-Stadt diesen mit 270.000 € fest, wobei es den nachgewiesenen gemeinen Wert des Grundstücks zugrunde legte; der Bescheid erging unter dem Vorbehalt der Nachprüfung, da das Finanzamt das Gutachten der Fachstelle für Grundstückswertermittlung zur Überprüfung vorgelegt hatte.

Am 19.05.2011 beantragte der Kläger beim beklagten Finanzamt, bei der Besteuerung der Erbschaft noch einen Betrag in Höhe von 2.593,47 € für die Kosten der im Feststellungsverfahren eingeschalteten Gutachterin zum Nachweis des niedrigeren Verkehrswertes für den Grundbesitzwert als Erbfallkosten erwerbsmindernd zu berücksichtigen.

Das Finanzamt ermittelte einen Wert des Erwerbs des Klägerin in Höhe von 903.231 € und setzte durch Bescheid vom 18.07.2011 Erbschaftsteuer in Höhe von 264.960 € fest. Die Kosten für die Gutachterin erachtete es als nicht abzugsfähig mit der Begründung, dass das Gutachten der Minderung des Grundbesitzwertes diene, dadurch die Steuerlast mindere und somit keine Erbfallkosten darstelle. Kosten für die „Erbschaftsteuererklärung, StB“ lt. Erklärung berücksichtigte das Finanzamt als Erbfallkosten in Höhe von 1.800 €; insgesamt lagen die vom Finanzamt nach § 10 Abs. 5 Nr. 3 ErbStG berücksichtigten Aufwendungen über dem Pauschbetrag von 10.300 € (§ 10 Abs. 5 Nr. 3 Satz 2 ErbStG).

Das gegen den Bescheid geführte Einspruchsverfahren verlief insoweit erfolglos. Während des Einspruchsverfahrens setzte das Finanzamt mit Bescheid vom 19.10.2011 aus anderen Gründen den Wert des Erwerbs auf 900.441 € und die Erbschaftsteuer auf 264.120 € herab. Durch Teil-Einspruchsentscheidung vom 11.11.2011 wies das Finanzamt den Einspruch, soweit über ihn entschieden wurde, als unbegründet zurück.

Der Kläger hat Klage erhoben und begehrt,- den Erbschaftsteuerbescheid vom 19.10.2011 in Gestalt der Teileinspruchsentscheidung vom 11.11.2011 dahingehend zu ändern, dass die für die Erstellung des Gutachtens im Rahmen der Feststellung des Grundbesitzwertes aufgewendeten Kosten in Höhe von 2.593,47 € erwerbsmindernd berücksichtigt werden,- für den Fall des Unterliegens die Zulassung der Revision.Er begründet dies im Wesentlichen wie folgt:

Die Kosten für das Gutachten seien nach § 10 Abs. 5 Nr. 3 ErbStG abzugsfähig, da sie unmittelbar mit der Regelung des Nachlasses, nämlich der Erstellung der notwendigen Steuererklärungen zur Festsetzung der Erbschaftsteuer, zusammenhängen würden. Die Unterscheidung zwischen steuermindernden und steuererhöhenden Tatsachen sei nicht sachgerecht. Steuerberatungskosten seien unzweifelhaft in voller Höhe als Nachlasskosten abzugsfähig und stünden ebenso zwangsläufig unmittelbar im Zusammenhang mit der Festsetzung der Erbschaftsteuer, die als solche nicht angesetzt werden könne. Die Entscheidung des Finanzamts sei aus systematischen Gründen nicht nachvollziehbar.

Das Gutachten habe auch der Ermittlung einer unteren Preisgrenze im Zusammenhang mit dem geplanten Verkauf des Anwesens gedient. In dem Urteil des BFH vom 09.12.2009 II R 37/08 (BStBl. II 2010, 489, BFHE 228, 172) werde nicht gefordert, dass die Kosten eines Gutachtens zum Nachweis eines niedrigeren gemeinen Wertes im Bedarfswertfeststellungsverfahren mit der Verteilung oder Abwicklung des Nachlasses unmittelbar im Zusammenhang stehen müssten. Vielmehr werde dort nochmals die Abzugsfähigkeit der Erbschaftsteuererklärungskosten betont.

Das Finanzamt beantragt- die Abweisung der Klageund begründet dies im Wesentlichen wie folgt:

Zu den nicht unter § 10 Abs. 5 Nr. 3 ErbStG fallenden Kosten jenseits der Abwicklung, Regelung und Verteilung des Nachlasses gehöre auch die Erbschaftsbesteuerung, da sie voraussetze, dass der Erwerb bezogen auf den einzelnen Erwerber feststehe und vollzogen sei. Die Erbschaftsteuer treffe nicht den Nachlass als solchen, sondern den einzelnen Erwerber als Person bezogen auf die von ihm erworbene Bereicherung. Kosten, welche mit der Bedarfswertfeststellung und damit den Grundlagen der Erbschaftsbesteuerung zusammenhängen, seien nicht unter den Abzug nach § 10 Abs. 5 Nr. 3 ErbStG zuzuordnen. Die mit der Bedarfswertfeststellung entstandenen Kosten stünden vielmehr in einem engen Zusammenhang mit der Festsetzung der Erbschaftsteuer, welche als solche ebenfalls nicht abziehbar sei (§ 10 Abs. 8 ErbStG). Aus der Nichtabzugsfähigkeit der Steuer folge, dass auch damit zusammenhängende Nebenkosten nicht abzugsfähig seien.

Auf das Urteil des FG Nürnberg vom 21.11.2002 IV 350/2001 (EFG 2003, 633, DStRE 2003, 677) werde verwiesen.

Die Beteiligten haben sich mit einer Entscheidung ohne mündliche Verhandlung (§ 90 Abs. 2 FGO) einverstanden erklärt.

Gründe
16Die Klage ist unbegründet. Die Kosten für die Erstellung eines Verkehrswertgutachtens zum Nachweis eines niedrigeren gemeinen Werts im Rahmen der Feststellung des Grundbesitzwertes stellen keine erwerbsmindernden Nachlasskosten i.S.d. § 10 Abs. 5 Nr. 3 ErbStG bei der Besteuerung der Erbschaft dar.

1.Gemäß § 10 Abs. 5 Nr. 3 ErbStG sind, soweit sich nicht aus den Absätzen 6 bis 9 der Vorschrift etwas anderes ergibt, als Nachlassverbindlichkeiten abzugsfähig die Kosten, die dem Erwerber unmittelbar im Zusammenhang mit der Abwicklung, Regelung oder Verteilung des Nachlasses oder mit der Erlangung des Erwerbs entstehen. Kosten für die Verwertung des Nachlasses sind grundsätzlich nicht abzugsfähig (Troll/Gebel/Jülicher, ErbStG, § 10 Rn. 217). § 10 Abs. 8 ErbStG normiert, dass die vom Erwerber zu entrichtende eigene Erbschaftsteuer nicht abzugsfähig ist.18Nach dem Urteil des FG Nürnberg vom 21.11.2002 IV 350/2001 (EFG 2003, 633, DStRE 2003, 677) sind die im Verfahren der Bedarfswertfeststellung angefallenen Kosten für ein Verkehrswertgutachten nicht als Nachlassverbindlichkeiten nach § 10 Abs. 5 Nr. 3 ErbStG in Form von Kosten unmittelbar im Zusammenhang mit der Regelung des Nachlasses abzugsfähig mit der Begründung, dass die Erbschaftsteuer nicht den Nachlass als solchen trifft, sondern den einzelnen Erwerber bezogen auf die von ihm erworbene Bereicherung. Die Erbschaftsbesteuerung gehört zum Bereich jenseits der Abwicklung, Regelung und Verteilung des Nachlasses, da sie voraussetzt, dass der Erwerb bezogen auf den einzelnen Erwerber feststeht und vollzogen ist.

Der BFH hat mit Urteilen vom 20.06.2007 II R 29/06 (BStBl. II 2007, 722, BFHE 217, 187) und vom 01.07.2008 II R 71/06 (BStBl. II 2008, 874, BFHE 222, 63; vorgehend FG Nürnberg, Urteil vom 20.09.2005 IV 31/2004) entschieden, dass Rechtsverfolgungskosten, welche ein Erwerber zur Abwehr der von ihm zu entrichtenden eigenen Erbschaftsteuer aufwendet sowie welche mit gesonderten Feststellungen der Grundbesitzwerte des zum Nachlass gehörenden Grundvermögens zusammenhängen, nicht als Nachlassverbindlichkeiten abzuziehen sind, da auch die vom Erwerber zu entrichtende eigene Erbschaftsteuer gemäß § 10 Abs. 8 ErbStG nicht als Nachlassverbindlichkeit abzugsfähig ist. Lediglich im dortigen Streitfall II R 71/06 umfasste das Abzugsverbot nicht auch die Gutachterkosten aus dem Grund, dass diese in einem zivilrechtlichen Klageverfahren eines Pflichtteilsberechtigten gegen den Erben und damit unmittelbar im Zusammenhang mit der Abwicklung, Regelung oder Verteilung des Nachlasses entstanden waren.

In seinem Urteil vom 09.12.2009 II R 37/08 (BStBl. II 2010, 489, BFHE 228,172) führt der BFH aus, dass Aufwendungen für die durch einen Sachverständigen vorgenommene Bewertung von Nachlassgegenständen im Rahmen der Auseinandersetzung einer Erbengemeinschaft als Kosten der Verteilung des Nachlasses erwerbsmindernd zu berücksichtigen sind. Dient die Erstellung des Sachverständigengutachtens darüber hinaus auch der Abgabe der Erbschaftsteuererklärung, ändert nach den Ausführungen des BFH zum einen diese weitere Zwecksetzung nichts am unmittelbaren Zusammenhang der Kosten mit der Verteilung des Nachlasses, zum anderen zählen die Kosten der Erstellung der Erbschaftsteuererklärung zu den nach § 10 Abs. 5 Nr. 3 ErbStG abziehbaren Kosten (ebenso H 29 der Erbschaftsteuer-Richtlinien 1999/2003; ausdrücklich offen gelassen noch im BFH-Urteil vom 20.06.2007 II R 29/06, BStBl. II 2007, 722, BFHE 217, 187).

Nach Troll/Gebel/Jülicher (ErbStG, § 10 Rn. 220) sind die Kosten, die einem Erben im Zusammenhang mit der Bedarfsbewertung entstehen, kein abzugsfähiger Erwerbsaufwand (unter Hinweis auf FG Nürnberg Urteil vom 21.11.2002 IV 350/2001 in EFG 2003, 633, DStRE 2003, 677). Viskorf/Knobel/Schuck (ErbStG, § 10 Rn. 114) und Fischer/Jüptner/Pahlke (ErbStG, § 10 Rn. 217 f.) erachten Steuerberatungskosten für die Erstellung der Erbschaftsteuererklärung als abzugsfähig, nicht jedoch Kosten für Rechtsmittel im Steuerstreit (H 29 ErbStH). Weinmann führt in Weinmann/Moench (ErbStG, § 10 Rn. 83) aus, dass Steuerberatungs- und Gutachterkosten, die einem Erwerber im Zusammenhang mit einer Bedarfswertfeststellung entstehen, nicht als Nachlassregelungskosten abzugsfähig sind.

2.Im Streitfall sind die Aufwendungen des Klägers an die Gutachterin für die Erstellung des Verkehrswertgutachtens nicht abzugsfähig.23Der Auftrag des Klägers zur Erstellung des Gutachtens erfolgte nahezu ausschließlich zu dem Zweck, im finanzbehördlichen Verfahren über die Feststellung des Grundbesitzwertes einen niedrigeren gemeinen Wert nachzuweisen. Nach der Rechtsprechung des BFH sind nunmehr zwar Steuerberatungskosten zur Erstellung der Erbschaftsteuererklärung abzugsfähig, nicht jedoch Rechtsverfolgungskosten im Erbschaftsteuerverfahren und auch nicht solche im Rahmen der Bedarfswertfeststellung. (1) Unabhängig davon, ob man nun die (Steuerberatungs-)Kosten für die Erstellung der Bedarfswerterklärung an sich – für deren Einreichung eine öffentlich-rechtliche Pflicht besteht – als abzugsfähig erachtet oder nicht, sind jedenfalls die Kosten für die Erstellung eines Sachverständigengutachtens zum Nachweis eines niedrigeren Verkehrswertes in diesem Verfahren nicht abzugsfähig, denn es kann für die Abzugsfähigkeit der Gutachterkosten nicht darauf ankommen, zu welchem Zeitpunkt ein solches Gutachten angefertigt bzw. dem Finanzamt vorgelegt worden ist. Zeitlich wäre die Vorlage eines solchen Gutachtens bis zum bestandskräftigen Abschluss des Verfahrens möglich, bei Vorlage im Einspruchs- oder Klageverfahren wären dessen Kosten als Rechtsverfolgungskosten dann nicht erwerbsmindernd anzuerkennen, bei Erstellung bzw. Vorlage bereits vor Ergehen des Erstbescheides dagegen schon. Dies erscheint nicht sachgerecht. (2) Vielmehr entspringt der Auftrag zur Erstellung eines Sachverständigengutachtens dem Gedanken der Rechtsverfolgung. Denn nach der Regelbewertung aufgrund der gesetzlichen Vorschriften sowie der einzureichenden Erklärung lässt sich der Grundbesitzwert, welchen das Lagefinanzamt im Erstbescheid – gesetzeskonform – feststellen wird, auch vom Kläger vorab ermitteln. Legt der Kläger bereits vor Ergehen des Erstbescheides ein Sachverständigengutachten über einen niedrigeren gemeinen Wert vor, antizipiert er die Feststellung eines nach der Regelbewertung festzustellenden höheren Wertes, welcher dann wegen Vorliegen des Sachverständigengutachtens nicht mehr herangezogen wird. Die „Rechtsverfolgung“ wird damit auf dieses Verfahrensstadium vorverlagert. (3) Darüber hinaus steht gemäß § 198 BewG die Entscheidung, ob ein Sachverständigengutachten zum Nachweis eines niedrigeren Verkehrswertes in Auftrag gegeben und als Nachweis dem Finanzamt vorgelegt wird, im Belieben des Steuerpflichtigen. Durch die Einreichung einer Steuererklärung werden dagegen öffentlich-rechtliche Pflichten erfüllt. In Erfüllung einer Erklärungspflicht entstehende Kosten besitzen eine andere rechtliche Veranlassung als optionale Aufwendungen zur Reduzierung einer bereits festgesetzten bzw. noch festzusetzenden regelmäßigen Steuerschuld.

Soweit der Kläger ausführt, dass das Verkehrswertgutachten auch der Bestimmung einer Preisuntergrenze im Zusammenhang mit einem geplanten Verkauf des Anwesens gedient habe, betreffen die Aufwendungen an die Gutachterin nicht Kosten der Abwicklung, Regelung und Verteilung des Nachlasses, sondern stellen insoweit nicht abzugsfähige Kosten der Verwertung des Nachlasses dar.

3.Die Kostenentscheidung beruht auf §§ 135 Abs. 1, 143 Abs. 1 FGO.4.Die Revision wird zugelassen gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtsfrage der erwerbsmindernden Berücksichtigung von Kosten für einen im Feststellungsverfahren eingeschalteten Gutachter zum Nachweis des niedrigeren Verkehrswertes für den Grundbesitzwert im Rahmen der Erbschaftsteuer.

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