FG Berlin-Brandenburg, Urteil vom 26.02.2014 – 12 K 12209/12

FG Berlin-Brandenburg, Urteil vom 26.02.2014 – 12 K 12209/12

Tenor
Der Duldungsbescheid vom 3. Dezember 2012 wird dahingehend geändert, dass der Kläger die Zwangsvollstreckung in das Grundstück F… Straße in G… durch den Beklagten soweit dulden muss, bis der Beklagte in Höhe von 141.981,51 Euro aus dem hälftigen Veräußerungserlös für das Grundstück befriedigt ist.

Im Übrigen wird die Klage abgewiesen.

Die Kosten des Verfahrens werden dem Kläger zu 3/4 und dem Beklagten zu 1/4 auferlegt.

Tatbestand
Die Beteiligten streiten über die Rechtmäßigkeit eines Duldungsbescheids.

Der Vater des Klägers B… ist Geschäftsführer der C… GmbH.

Im Rahmen eines seit dem Jahr 2009 laufenden staatsanwaltschaftlichen Ermittlungsverfahrens gegen B… als Geschäftsführer der C… GmbH wegen des Verdachts des Subventionsbetrugs und der Steuerhinterziehung ordnete das Amtsgericht D… mit Beschluss vom 15. Januar 2010 den dinglichen Arrest i. H. v. 114.650 Euro in das Vermögen der C… GmbH an. Ausweislich der Gründe dieses Arrestbeschlusses bestand der dringende Tatverdacht, dass die C… GmbH mit anderen Firmen wechselseitig Scheinrechnungen für nicht stattgefundene Beratungsleistungen ausgestellt und hierfür jeweils 1.500 Euro Zuwendungen vom Bundesamt erhalten habe. Im Laufe der weiteren Ermittlungen habe sich der Verdacht erhärtet, dass sich die Geschäftstätigkeit der C… GmbH überwiegend auf das betrügerische Erlangen von Fördermitteln erstreckt habe und dass an die C… GmbH im nichtverjährten Tatzeitraum unrechtmäßige Zuschüsse i. H. v. insgesamt 114.650 Euro weitergeleitet worden seien. Der dingliche Arrest wurde angeordnet, um eine Verschiebung des bestehenden bzw. frei werdenden Vermögens der C… GmbH und damit die Vereitelung einer späteren Vollstreckung der Ansprüche der Geschädigten aus diesen Straftaten auf Rückgewinnung zu verhindern.

Die in Vollziehung dieses Arrestes am 18. Januar 2010 erfolgte Pfändung eines Kontos der C… GmbH bei der E… Bank wurde am 2. März 2010 unter der Bedingung aufgehoben, dass 20.000 Euro an die Gerichtszahlstelle D… unwiderruflich überwiesen werden. Dies geschah am 3. März 2010.

Am 1. März 2010 schlossen B… und seine Ehefrau H… mit dem Kläger einen notariellen Grundstücksüberlassungsvertrag, wonach sie jeweils ihren hälftigen Miteigentumsanteil an dem Grundstück F…-Straße in G…, (eingetragen im Grundbuch Blatt 628 des Amtsgerichts F…) auf den Kläger gegen Anrechnung des Wertes des Grundbesitzes auf seinen Pflichtteil nach B… und H… überlassen. Laut dem Überlassungsvertrag betrug der Verkehrswert des Grundstücks 180.000 Euro. B…, H… und der Kläger vereinbarten hinsichtlich der einzigen Belastung des Grundstücks, einer im Grundbuch eingetragenen und an die I… Bank in J… abgetretenen Grundschuld in Höhe von 400.000 DM (= 204.516,75 Euro), dass diese Belastung mit dem Grundstücksüberlassungsvertrag zur Löschung gebracht werden soll. B… und H… verpflichteten sich, die Löschungsbewilligung nachzureichen. Am 23. September 2010 wurden die Auflassung und die Löschung der Grundschuld ins Grundbuch eingetragen.

Bei einer Betriebsprüfung bei der C… GmbH für die Jahre 2003 bis 2005 kam der Prüfer zu dem Ergebnis, dass bei einer Anzahl von Ausgangs- und Eingangsrechnungen der C… GmbH im Zusammenhang mit durch das Bundesamt geförderter „Unternehmens- und Existenzgründerberatung“ kein Leistungsaustausch im umsatzsteuerlichen Sinne vorgelegen habe und die betroffenen Eingangsrechnungen daher nicht zum Vorsteuerabzug berechtigten. Daraufhin erließ der Beklagte am 4. Mai 2010 geänderte Umsatzsteuerbescheide für die Jahre 2003 bis 2005, aus denen sich eine Umsatzsteuernachzahlung der C… GmbH für die Streitjahre i. H. v. insgesamt 144.326,56 Euro nebst Zinsen ergab. Außerdem wurde durch das Finanzamt für Fahndung und Strafsachen ein weiteres Ermittlungsverfahren gegen B… wegen des Verdachts des Subventionsbetrugs und Steuervergehens eröffnet. Der Einspruch der C… GmbH gegen die geänderten Umsatzsteuerbescheide für die Jahre 2003 bis 2005 wurde durch Einspruchsentscheidung vom 12. November 2010 als unbegründet zurückgewiesen. Die Bescheide sind bestandskräftig.

Vollstreckungsversuche bei der C… GmbH blieben ohne Erfolg. Am 6. Januar 2011 verbuchte der Beklagte ein Umsatzsteuerguthaben der C… GmbH in Höhe von 2.417 Euro auf die Steuerrückstände der C… GmbH.

Mit Beschluss vom 18. Juli 2011 wurde über das Vermögen der C… GmbH das Insolvenzverfahren eröffnet und Herr Rechtsanwalt K… zum Insolvenzverwalter bestellt. Am 7. August 2012 überwies das Amtsgericht D…, Hinterlegungsstelle, die bei ihm hinterlegte Summe von 20.000 Euro an den Rechtsanwalt K….

Der Beklagte erließ am 12. September 2011 gegen B… einen auf § 71 der Abgabenordnung (AO) gestützten Haftungsbescheid, worin er diesen für die Steuerrückstände der C… GmbH aus Umsatzsteuer für die Jahre 2003 bis 2005 i. H. v. insgesamt 142.800,90 Euro nebst Zinsen und Säumniszuschlägen (insgesamt 187.943,40 Euro) in Anspruch nahm und ihn aufforderte, die Summe von 187.943,40 Euro innerhalb eines Monats nach Erhalt des Bescheides zu zahlen. B… hat gegen den Haftungsbescheid Einspruch eingelegt. Das Rechtsbehelfsverfahren ruht gemäß § 363 Abs. 2 AO bis zum Abschluss des gegen B… anhängigen Steuerstrafverfahrens bei der Staatsanwaltschaft D….

Im Rahmen der Vollstreckung des Haftungsbescheids fand am 16. Dezember 2011 bei B… eine fruchtlose Pfändung statt. Mit Pfändungs- und Einziehungsverfügungen vom 19. Januar 2012 pfändete der Beklagte außerdem die Konten des B… bei der L… Bank und bei der M… Bank. Die M… Bank überwies aufgrund dieser Pfändung bis zum 3. Dezember 2012 insgesamt 863,80 Euro an den Beklagten, von denen 819,39 Euro als Tilgung auf die Haftungsschuld verbucht wurden. Bis zum 7. Februar 2014 hat die M… Bank auf die Haftungsschuld des B… insgesamt Drittschuldnerzahlungen i. H. v. 3.722,59 Euro an den Beklagten geleistet.

Am 7. Februar 2012 erließ der Beklagte gegenüber dem Kläger einen Duldungsbescheid, in dem er gemäß § 4 des Anfechtungsgesetzes (AnfG) die Anfechtung der auf den Kläger erfolgten Übertragung des hälftigen Miteigentumsanteils von B… an dem Grundstück erklärte. In dem Duldungsbescheid führte der Beklagte aus, dass B… nach dem Haftungsbescheid vom 12. September 2011 dem Land Abgaben i. H. v. insgesamt 187.943,40 Euro für Umsatzsteuer 2003 bis 2005 einschließlich Zinsen und Säumniszuschlägen schulde. Der gesetzliche Rückgewährsanspruch nach § 11 AnfG werde i. H. v. 187.943,40 Euro geltend gemacht und der Kläger hinsichtlich dieses Betrags als Duldungsschuldner in Anspruch genommen, sobald und soweit die Haftungsschuld von B… bestandskräftig festsetzt worden sei (§ 14 AnfG). Zu gegebener Zeit werde der Kläger durch gesondertes Leistungsgebot zur Leistung aufgefordert (§ 254 AO). Gemäß § 11 AnfG habe der Kläger die Vollstreckung der dann bestandskräftigen Forderungen in den hälftigen Grundstücksteil so zu dulden, als gehöre der Miteigentumsanteil an dem Grundstück zum Vermögen von B…. Die vollzogene Schenkung des Miteigentumsanteils an dem Grundstück benachteilige das Land als Gläubiger der Haftungsschuld von B…. Dass Steuerrückforderungen auf B… zukommen würden, sei B… im Zeitpunkt der Grundstücksüberlassung an den Kläger bekannt gewesen, da er, B…, Kenntnis von gegen ihn laufenden Ermittlungen der Steuerfahndung gehabt habe, welche auch zu Durchsuchungen am 17. Juni 2009 geführt hätten. Aufgrund des gesetzlichen Auftrags, die rechtzeitige Zahlung von Abgaben sicherzustellen, sei es ermessensgerecht, den Kläger zur Duldung der Vollstreckung heranzuziehen. Der dem Kläger im Wege der Schenkung übertragene Grundstücksanteil sei der einzige Vermögensgegenstand von B…, in den vollstreckt werden könne. Die Vollstreckung in das sonstige Vermögen von B… sei erfolglos verlaufen.

Gegen diesen Duldungsbescheid legte der Kläger Einspruch ein, den er im Laufe des Einspruchsverfahrens trotz mehrfacher Erinnerung und Fristsetzung durch den Beklagten nicht begründet. Mit Einspruchsentscheidung vom 15. Juni 2012 wies der Beklagte den Einspruch daher als unbegründet zurück, woraufhin der Kläger Klage erhoben hat.

Während des Klageverfahrens hat der Beklagte am 3. Dezember 2012 einen geänderten Duldungsbescheid erlassen, worin er den Duldungsbescheid vom 7. Februar 2012 in Gestalt der Einspruchsentscheidung in Höhe eines Teilbetrages von 45.142,50 Euro zurückgenommen und den gesetzlichen Rückgewähranspruch (§ 11 AnfG) nur noch in Höhe des Differenzbetrages von 142.800,90 Euro geltend gemacht hat. Zur Begründung hat der Beklagte in dem geänderten Duldungsbescheid ausgeführt, dass sich die Duldungspflicht des Klägers auf Steueransprüche beschränke und nicht auch steuerliche Nebenleistungen wie Zinsen und Säumniszuschläge umfasse. Im Übrigen bleibe der Inhalt des Duldungsbescheids vom 7. Februar 2012 aber unberührt.

Am 29. Januar 2013 hat der Beklagte durch Änderungsvermerk auf dem Haftungsbescheid vom 12. September 2011 die Haftung von B… für die Umsatzsteuer der C… GmbH für 2003 von 48.758 Euro auf 47.281,35 Euro verringert.

Der Kläger macht mit seiner Klage geltend, dass er vor Erlass des Duldungsbescheids entgegen § 91 AO nicht angehört worden sei und der Duldungsbescheid keine ausreichende Begründung, auch hinsichtlich der Ermessenserwägungen des Beklagten, enthalte. In materieller Hinsicht sei zu berücksichtigen, dass Steuerschuldner die C… GmbH sei. In Vollziehung des dinglichen Arrestes gegen die C… GmbH seien zum Schutz des Beklagten 20.000 Euro zur Gerichtszahlstelle D… hinterlegt worden, die nicht dem Zugriff des Insolvenzverwalters unterlägen und daher zur Begleichung der Steuerschulden zur Verfügung ständen. Weiterhin habe der Beklagte Vollstreckungsmaßnahmen in Form von Kontopfändungen gegenüber B… ergriffen, wodurch sich die Hauptforderung aus dem Haftungsbescheid bereits iHv 3.592,99 Euro vermindert habe. Mit der Anfechtung der Übertragung des hälftigen Miteigentumsanteils an dem Grundstück durch B… und dem Erlass eines Duldungsbescheids gegenüber ihm, dem Kläger, sei der Beklagte übersichert. Er, der Kläger, sei nicht zur Duldung der Zwangsvollstreckung in das Grundstück, jedenfalls nicht i. H. v. 142.800,90 Euro verpflichtet. Außerdem sei der gegenüber B… ergangene Haftungsbescheid vom 12. September 2011 noch nicht bestandskräftig. Schließlich hätten weder B… noch der Kläger eine Entziehungsabsicht oder auch nur Kenntnis darüber gehabt, mit der Übertragung auf den Kläger das Grundstück dem Zugriff des Beklagten zu entziehen. Man habe vielmehr ein bereits Jahre zuvor mit Rücksicht auf den Gesundheitszustand von B… geplantes Geschäft vollzogen.

Der Kläger beantragt,den Duldungsbescheid vom 7. Februar 2012 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 15. Juni 2012, zuletzt geändert am 3. Dezember 2012, aufzuheben.

Der Beklagte beantragt,die Klage abzuweisen.

Er trägt vor, dass der Duldungsbescheid hinreichend bestimmt und entsprechend den Vorgaben von § 121 Abs. 1 AO mit einer ausreichenden Begründung auch hinsichtlich der Ermessenserwägungen versehen sei. Eine Verletzung von § 91 Abs. 1 AO sei gemäߧ 126 Abs. 1 Nr. 3 AO unbeachtlich, da die Anhörung des Klägers im Rechtsbehelfsverfahren gegen den Duldungsbescheid nachgeholt worden sei. Die Haftungsschuld von B… sei zum Stand 12. Februar 2014 i. H. v. 3.722,59 Euro erloschen. Die Duldungspflicht des Klägers sei streng akzessorisch zum Bestehen der Haftungsschuld von B…. Sollte sich daher im Laufe des Steuerstrafverfahrens die Inanspruchnahme des Haftungsschuldners B… in weiterem Umfang ermäßigen oder der Haftungsbescheid im Rechtsbehelfsverfahren aufgehoben werden, wirke sich dies auf den Betrag, in dessen Höhe der Kläger die Zwangsvollstreckung in das Grundstück dulden müsse, ebenso aus wie etwaige weitere Vollstreckungserfolge gegenüber B…. Aufgrund des Ruhens des Rechtsbehelfsverfahrens gegen den Haftungsbescheid sei der Duldungsbescheid fristwahrend ohne Leistungsgebot ergangen. Eine Kenntnis oder Entziehungsabsicht durch den Empfänger der Leistung sei für die Anfechtung einer unentgeltlichen Leistung nach § 4 AnfG nicht erforderlich.

Gründe
I. Die Klage ist zulässig, aber zum ganz überwiegenden Teil unbegründet. Der angefochtene Duldungsbescheid ist nur insoweit rechtswidrig und verletzt den Kläger in seinen Rechten (vgl. § 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung [FGO]), als der Beklagte den Kläger darin zur Duldung der Zwangsvollstreckung in das Grundstück bis zur Befriedigung des Beklagten in Höhe von 142.800,90 Euro statt in Höhe von 141.981,51 Euro verpflichtet hat.

1. Gemäß § 191 Abs. 1 AO kann derjenige, der kraft Gesetzes verpflichtet ist, die Vollstreckung zu dulden, durch Duldungsbescheid in Anspruch genommen werden. Der Duldungsanspruch der Finanzbehörde kann sich auch aus zivilrechtlichen Normen wie etwa dem Anfechtungsgesetz ergeben (vgl. Intemann in Pahlke/Koenig, Abgabenordnung, 2. Aufl., § 191 Rn. 134).

Die Prüfung über die Inanspruchnahme durch einen Duldungsbescheid nach § 191 Abs. 1 AO ist zweigliedrig (so auch Urteil des Bundesfinanzhofs [BFH] vom 13.06.1997 VII R 96/96, Sammlung der Entscheidungen des BFH [BFH/NV] 1998, 4). Zunächst müssen bei der Person, die durch Duldungsbescheid in Anspruch genommen wird, die tatbestandlichen Voraussetzungen für eine Anfechtung nach dem AnfG erfüllt sein. Hierbei handelt es sich um eine vom Gericht in vollem Umfang überprüfbare Entscheidung. Daran schließt sich die nach § 191 Abs. 1 AO zu treffende Ermessensentscheidung des Finanzamtes an, ob und ggf. wen es als Duldungsverpflichteten in Anspruch nehmen will. Diese auf der zweiten Stufe zu treffende Entscheidung ist gerichtlich nur im Rahmen des § 102 FGO auf Ermessensfehler (Ermessensfehlgebrauch bzw. Ermessensüberschreitung) überprüfbar (so auch BFH-Urteil vom 11. März 2004 VII R 52/02, Amtliche Sammlung der Entscheidungen des BFH [BFHE] 205,14, Bundessteuerblatt [BStBl.] II 2004, 579).

2. Nach § 1 Abs. 1 AnfG können Rechtshandlungen eines Schuldners, die seine Gläubiger benachteiligen, angefochten werden. Zu einer solchen Anfechtung ist nach § 2 AnfG jeder Gläubiger berechtigt, der einen vollstreckbaren Schuldtitel erlangt hat und dessen Forderung fällig ist, wenn die Zwangsvollstreckung in das Vermögen des Schuldners nicht zu einer vollständigen Befriedigung des Gläubigers geführt hat. Anfechtbar ist nach § 4 Abs. 1 AnfG eine unentgeltliche Leistung des Schuldners, wenn sie nicht früher als vier Jahre vor der Anfechtung vorgenommen worden ist und die angefochtene Rechtshandlung den Gläubiger objektiv benachteiligt (so auch Urteil des Bundesgerichtshof [BGH] vom 26. Januar 2012 IX ZR 99/11, Der Betrieb [DB] 2012, 570). Wird – wie im Streitfall – die Anfechtung abweichend von § 13 AnfG nicht im Wege der zivilgerichtlichen Klage, sondern durch Duldungsbescheid geltend gemacht, bestimmt sich die in § 4 AnfG festgelegte Vier-Jahres-Frist gemäß § 191 Abs. 1 Satz 2 AO nach dem Zeitabstand zwischen dem Wirksamwerden der Rechtshandlung (§ 8 AnfG) und dem Erlass des Duldungsbescheids.

Diese Voraussetzungen liegen im Streitfall vor.

a) Der gegenüber B… erlassene Haftungsbescheid vom 12. September 2011, mit dem der Beklagte B… i. H. v. 142.800,90 Euro als Haftungsschuldner für die Umsatzsteuerrückstände der C… GmbH in Anspruch genommen hat, stellt einen vorläufig vollstreckbaren Schuldtitel des Beklagten dar. Zu den in § 2 AnfG genannten vollstreckbaren Schuldtiteln gehören u.a. auch Haftungsbescheide. Hat der Haftungsschuldner gegen den Haftungsbescheid zulässigerweise Einspruch eingelegt, über den noch nicht entschieden ist, handelt es sich allerdings um einen nur vorläufig vollstreckbaren Schuldtitel i. S. d. § 14 AnfG, vgl. § 251 Abs. 1 Satz 1 AO. Dann ist bei Erlass eines Duldungsbescheids eine dem Vorbehalt des § 14 AnfG entsprechende Bedingung aufzunehmen, dass die Vollstreckung des Duldungsbescheids vom Eintritt der Bestandskraft des ihm zugrunde liegenden Haftungsbescheids abhängt (so auch BFH-Urteil vom 9. Februar 1988 VII R 62/86, BFH/NV 1988, 752). Entsprechend diesen Anforderungen hat der Beklagte in dem gegenüber dem Kläger ergangenen Duldungsbescheid ausgeführt, dass der Kläger als Duldungsschuldner in Anspruch genommen wird, sobald und soweit die Haftungsschuld gegen B… bestandskräftig festgesetzt worden ist.

b) Die Haftungsforderung des Beklagten gegen B… auf Zahlung von 142.800.90 Euro ist gemäß § 222 Abs. 2 Satz 1 AO fällig, nachdem die B… gesetzte einmonatige Zahlungsfrist ab Bekanntgabe des Haftungsbescheides abgelaufen ist.

c) Die Zwangsvollstreckung gegenüber B… aus dem Haftungsbescheid hat zu keiner wesentlichen Befriedigung des Beklagten geführt. Ausweislich der Niederschrift über die Pfändung bei B… am 16. Dezember 2011 waren bei diesem keine pfändbaren Sachen vorhanden. Aufgrund der Kontopfändung hat die M… Bank bis zum Erlass des geänderten Duldungsbescheids am 3. Dezember 2012 an den Beklagten Drittschuldnerzahlungen lediglich i. H. v. 819,39 Euro auf die Haftungsschuld des B… geleistet.

d) B… hat seinen hälftigen Miteigentumsanteil an dem Grundstück an den Kläger unentgeltlich übertragen. Eine unentgeltliche Leistung im Sinne des § 4 Abs. 1 AnfG liegt im Zwei-Personen-Verhältnis vor, wenn der Empfänger keine angemessene Gegenleistung an den Schuldner zu erbringen hat (Urteil des BGH vom 3. März 2005 – IX ZR 441/00, Amtliche Sammlung der Entscheidungen des BGH [BGHZ] 162, 276, 279; vom 16. August 2007 – IX ZR 63/06, BGHZ 173, 328Rn. 55; vom 16. November 2007 – IX ZR 194/04, BGHZ 174, 228Rn. 8). Im Streitfall haben B… und der Kläger für die Übertragung des hälftigen Miteigentumsanteils an dem Grundstück auf den Kläger keine Gegenleistung vereinbart. Etwas anderes folgt auch nicht daraus, dass sich der Kläger im Grundstücksüberlassungsvertrag verpflichtet hat, den Wert des auf ihn übertragenen Miteigentumsanteils auf seinen Pflichtteil nach B… anrechnen zu lassen. Die Anrechnungsvereinbarung zielt auf einen Pflichtteilsanspruch, dessen Entstehung im Zeitpunkt der Grundstücküberlassung noch gänzlich ungewiss war. Darüber hinaus bewirkt die Anrechnungsvereinbarung keinen Zufluss einer werthaltigen Gegenleistung in das Vermögen des B….

e) Die Übertragung des hälftigen Miteigentumsanteils von B… an den Kläger hat den Beklagten als Gläubiger von B… objektiv benachteiligt. Ohne die Übertragung des hälftigen Miteigentumsanteils an dem Grundstück auf den Kläger hätte der Beklagte in den hälftigen Miteigentumsanteil von B… an dem Grundstück vollstrecken und damit seine Forderung gegen B… jedenfalls teilweise befriedigen können. Denn der Verkehrswert des Grundstücks betrug laut dem notariellen Überlassungsvertrag ca. 180.000 Euro. Zwar war das Grundstück im Zeitpunkt der Übertragung noch mit einer Grundschuld i. H. v. 400.000 DM belastet. Jedoch war hierfür bereits eine Löschungsbewilligung erteilt, aufgrund derer die Grundschuld am 23. September 2010 mit Eintragung der Auflassung gelöscht wurde.

f) Der Beklagte hat die im Jahr 2010 erfolgte Übertragung des hälftigen Miteigentumsanteils von B… an den Kläger durch Duldungsbescheid vom 7. Februar 2012 fristgerecht innerhalb von vier Jahren angefochten.

g) Für die Anfechtung des Grundstücksübertragungsvertrags ist eine fehlende Kenntnis oder Entziehungsabsicht seitens des Klägers oder B… unerheblich. Denn der Zweck des Anfechtungstatbestandes nach § 4 AnfG besteht darin, die Gläubiger entgeltlich begründeter Rechte gegen die Folgen unentgeltlicher Leistungen des Schuldners innerhalb bestimmter Zeiträume zu schützen. Aufgrund der „Schwäche“ des unentgeltlichen Erwerbs bestehen keine subjektiven Anfechtungsvoraussetzungen in § 4 AnfG (so auch Huber, AnfG, Kommentar, 10. Aufl., 2006, § 4 Rn. 11).

3. Rechtsfolge der gegenüber dem Kläger erfolgten Anfechtung ist nach § 11 Abs. 1 Satz 1 AnfG, dass er dem Beklagten zur Befriedigung von dessen Haftungsforderung gegen B… das Grundstück zur Verfügung stellen muss.

a) Mit der Übertragung und Auflassung des hälftigen Miteigentumsanteils an dem Grundstück von B… an den Kläger und der zeitgleichen Übertragung und Auflassung des anderen Miteigentumsanteils an dem Grundstück von H… an den Kläger ist in der Person des Klägers Alleineigentum an dem Grundstück entstanden. In einem solchen Fall kann der Anfechtungsgläubiger vom Alleineigentümer als Anfechtungsgegner die Zwangsversteigerung des ganzen Grundstücks verlangen, allerdings nur zwecks Befriedigung aus dem Teil des Veräußerungserlöses, der dem Schuldner ohne die anfechtbare Rechtshandlung zugestanden hätte (so auch BGH-Urteil vom 23. Februar 1984 IX ZR 26/83, BGHZ 90, 207). Der Kläger muss daher die Zwangsvollstreckung in das Grundstück durch den Beklagten dulden, wobei dem Beklagten nur die Hälfte des Veräußerungserlöses zu seiner Befriedigung zur Verfügung steht.

b) Der Beklagte durfte den Kläger allerdings nicht in Höhe von 142.800,90 Euro, sondern nur in Höhe von 141.981,51 verpflichten, die Zwangsvollstreckung in das Grundstück zur Befriedigung des Beklagten zu dulden.

Ursprünglich hatte der Beklagte die Haftungsforderung gegen B… i. H. v. 142.800,90 Euro festgesetzt. Auf diese Haftungsschuld hat die M… Bank als Drittschuldnerin jedoch bis zum 3. Dezember 2012 Zahlungen i. H. v. 819,39 Euro geleistet. Hierdurch haben sich die Haftungsschuld von B… auf 141.981,51 Euro und dementsprechend die Duldungspflicht des Klägers auf einen Betrag von 141.981,51 Euro verringert. Letzteres folgt aus der Akzessorietät der Duldungspflicht. Der Duldungsschuldner ist kraft Gesetzes nur verpflichtet, die Vollstreckung insoweit zu dulden, wie die zugrunde liegende Forderung besteht. Folge hiervon ist, dass das Finanzamt bei Erlass oder Änderung eines Duldungsbescheids Zahlungen zu berücksichtigen hat, die bis dahin auf die dem Duldungsbescheid zugrunde liegende Forderung erfolgt sind.

Dagegen bleiben die nach dem 3. Dezember 2012 erfolgten Zahlungen, die die M… Bank als Drittschuldnerin auf die Haftungsschuld von B… geleistet hat, im vorliegenden Rechtsstreit außer Betracht. Gleiches gilt für die vom Beklagten durch Änderungsvermerk vom 29. Januar 2013 gegenüber B… erklärte Verminderung seiner Haftungsschuld. Denn Gegenstand der vorliegenden Anfechtungsklage ist allein die Frage, ob der Duldungsbescheid im Zeitpunkt der letzten Verwaltungsentscheidung (hier: der Erlass des geänderten Duldungsbescheids am 3. Dezember 2012) rechtmäßig und ermessensfehlerfrei ergangen ist, vgl. § 44 Abs. 2 FGO. Die Zahlungen der M… Bank, die erst nach dem 3. Dezember 2012 auf die Haftungsforderung gegen B… erfolgt sind, führen daher nicht zu einer von Gerichts wegen auszusprechenden Änderung des Betrages, in dessen Höhe der Kläger die Vollstreckung in sein Vermögen dulden muss (vgl. zur Situation beim Haftungsbescheid BFH-Urteil vom 17. Oktober 1980 VI R 136/77, BFHE 131, 449, BStBl II 1981, 138).

Der Kläger wird hierdurch nicht rechtlos gestellt. Denn er kann zu der Frage, ob Drittschuldnerzahlungen auf die Haftungsschuld von B… erfolgt sind, vom Beklagten jederzeit den Erlass eines Abrechnungsbescheids nach § 218 Abs.2 AO 1977 verlangen und bei Weigerung des Beklagten nach § 40 Abs. 1 FGO Verpflichtungsklage erheben (so auch BFH-Urteil vom 17. Oktober 1980 VI R 136/77, BFHE 131, 449, BStBl II 1981, 138). Im Übrigen hat der Beklagte bereits im Duldungsbescheid vom 7. Februar 2012 und nochmals in seiner Klageerwiderung ausgeführt, dass die Duldungspflicht des Klägers auf die später bestandskräftig festgesetzte Haftungsschuld begrenzt ist und er, der Beklagte, die im Duldungsbescheid genannte Haftsumme in dem noch gegen den Kläger zu erlassenden Leistungsgebot entsprechend mindern wird.

c) Entgegen dem Vortrag des Klägers vermindert sich die Höhe seiner Duldungspflicht weder durch den dinglichen Arrest in das Vermögen der C… GmbH noch durch die Summe von 20.000 Euro, die zunächst beim Amtsgericht D… hinterlegt und später an den Insolvenzverwalter der C… GmbH ausgezahlt worden ist. Denn weder das durch den dinglichen Arrest gepfändete Vermögen der C… GmbH i. H. v. 114.650 Euro noch die 20.000 Euro haben die Steuerrückstände der C… GmbH beim Beklagten beglichen und damit die Höhe der Haftungsschuld von B… und die dazu akzessorische Duldungspflicht des Klägers verringert.

Der dingliche Arrest in das Vermögen der C… GmbH erging auf der Grundlage von §§ 111b Abs. 2 und Abs. 5, 111 d, 111 e Abs. 1 der Strafprozessordnung (StPO) i. V. m. §§ 73 Abs. 1 Satz 2, Abs. 3 und 73a des Strafgesetzbuches (StGB). Ausweislich seiner Gründe diente der Arrest allein dazu, etwaige zivilrechtliche Ansprüche des Bundesamts gegenüber B… wegen zu Unrecht an die C… GmbH ausgezahlter Fördergelder zu sichern. Die Summe von 20.000 Euro, die nach Hinterlegung beim Amtsgericht D… später an den Insolvenzverwalter der C… GmbH ausgezahlt worden ist, hat allein die Insolvenzmasse erhöht, die nach Begleichung der Kosten des Insolvenzverfahrens und Begleichung der Masseverbindlichkeiten für die Befriedigung der Insolvenzgläubiger der C… GmbH zur Verfügung steht. Etwas anderes folgt auch nicht aus dem Beschluss des Kammergerichts Berlin vom 10. Juni 2013, 2 WS 190/13, Zeitschrift für das gesamte Insolvenzrecht (ZInsO) 2013, 445.

4. Der Duldungsbescheid konnte ohne Leistungsgebot an den Kläger ergehen. Zwar darf gemäß § 254 Abs. 1 Satz 1 AO die Vollstreckung erst beginnen, wenn die Leistung fällig ist und der Vollstreckungsschuldner zur Leistung oder Duldung der Zwangsvollstreckung seitens des Beklagten aufgefordert worden ist. Eine entgegen der Bestimmung des § 254 Abs. 1 Satz 1 AO ohne vorheriges Leistungsgebot vorgenommene Vollstreckungsmaßnahme ist daher rechtswidrig (BFH-Urteil vom 22. Oktober 2002 VII R 56/00, BFHE 199, 511, BStBl II 2003, 109). Ein auf das AnfG gestützter Duldungsbescheid stellt indes noch keine Vollstreckungsmaßnahme i. S. d. § 254 Abs. 1 Satz 1 AO dar. Denn der Adressat eines Duldungsbescheids ist Steuerpflichtiger im Sinne des § 33 Abs. 1 letzte Alternative AO und wird durch den Duldungsbescheid zu einer Leistung herangezogen, die er auch freiwillig zahlen kann (so auch BFH-Urteil vom 14. Oktober 1999 IV R 63/98, BFHE 190, 37, BStBl II 2001, 329).

5. Der Duldungsbescheid ist ermessensfehlerfrei ergangen. Nach Aktenlage stand fest, dass das Vermögen des B… als Haftungsschuldner unzulänglich war, um eine vollständige Befriedigung der Forderungen des Beklagten zu erreichen. Einziger werthaltiger Vermögensgegenstand des B… war der an den Kläger übertragene hälftige Miteigentumsanteil an dem Grundstück. Diese Ermessenserwägungen, die der Beklagte im Duldungsbescheid ausgeführt hat, reichen als verfahrensrechtliche Voraussetzung für die Geltendmachung des Anfechtungsanspruchs durch Duldungsbescheid aus (so auch BFH-Beschluss vom 28. Mai 2003 VII B 106/03, BFH/NV 2003, 1146).

6. Der Kläger kann auch mit seinen übrigen Einwänden gegen die Rechtmäßigkeit des Duldungsbescheids nicht durchdringen.

Soweit er vorträgt, dass der Insolvenzverwalter bereits eine Einzelzwangsvollstreckung für den Beklagten in das Vermögen der C… GmbH durchführe, verkennt er, dass das Insolvenzverfahren über das Vermögen der C… GmbH darauf gerichtet ist, das noch vorhandene Vermögen der C… GmbH auf alle Insolvenzgläubiger der C… GmbH zu verteilen, soweit solches nach Begleichung der Verfahrenskosten und der Masseverbindlichkeiten noch zur Verfügung steht. Auch unter der vom Kläger vorgetragenen Annahme, dass der Beklagte alleiniger Insolvenzgläubiger sei, vermag das Insolvenzverfahren nicht zu einer vollständigen Befriedigung des Beklagten zu führen. Denn wie der Kläger selbst vorgetragen hat, wurde das Insolvenzverfahren allein deshalb eröffnet, weil die C… GmbH die Steuernachforderungen des Beklagten nicht mehr erfüllen konnte.

Hinsichtlich seines Vortrags, dass der Insolvenzverwalter der C… GmbH gegen die Ehefrau des Haftungsschuldners einen Anfechtungsprozess iHv 11.500 Euro betreibe, verkennt der Kläger, dass dies bei einem Obsiegen nur zu einer Erhöhung der Insolvenzmasse führt.

Der Anfechtung des Übertragungsvertrags durch den Beklagten steht auch nicht entgegen, dass über das Vermögen der C… GmbH das Insolvenzverfahren eröffnet wurde. Anfechtungsschuldner i. S. d. § 16 AnfG ist im Streitfall B…, über dessen Vermögen das Insolvenzverfahren nicht eröffnet wurde. Daher war der Rechtsstreit auch nicht gemäß § 17 AnfG zu unterbrechen.

Ob dem Kläger darin zu folgen ist, dass der Beklagte ihn, den Kläger, vor Erlass des Duldungsbescheids am 7. Februar 2012 gemäß § 91 Abs. 1 AO hätte anhören müssen, kann offen bleiben. Denn ein insoweit eventuell eingetretener Verfahrensfehler ist jedenfalls gemäß § 126 Abs. 1 Nr. 3 AO unbeachtlich, da der Beklagte dem Kläger im Einspruchsverfahren rechtliches Gehör gewährt und seine Anhörung somit nachgeholt hat. Der Beklagte hat den Duldungsbescheid schließlich auch entsprechend den Vorgaben des § 121 Abs. 1 AO mit einer Begründung versehen.

7. Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 Satz 2 FGO.

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