FG München, Gerichtsbescheid vom 08.04.2011 – 1 K 3669/09

FG München, Gerichtsbescheid vom 08.04.2011 – 1 K 3669/09

Tatbestand
I. Streitig ist, ob in der Bilanz der Klägerin zum 31. Dezember 2003 eine “Kaufpreis”forderung in Höhe von … € gewinnwirksam zu aktivieren ist.

Die mit Gesellschaftsvertrag vom … (Gesellschaftsvertrag; vgl. …) gegründete Klägerin ermittelt ihren Gewinn nach § 4 Abs. 1, § 5 Einkommensteuergesetz (EStG). Gesellschaftszweck ist insbesondere die Herstellung und Verwertung/Lizenzierung von Filmprojekten (§ … Gesellschaftsvertrag). Am … schloss sie u.a. folgende, in englischer Sprache verfasste Verträge ab (vgl. Bericht über die Außenprüfung bei der Klägerin vom … – Bericht –):

– Von der Firma … (Rechteverkäufer) erwarb sie mit einem Vertrag über den Kauf und die Übertragung literarischer Rechte (Stoffrechtevertrag; vgl. Betriebsprüfung – BP – Handakte, …, mit exemplarischer Übersetzung) für … € die Stoffrechte am Film “…” (Film).- Mit einem Produktionsdienstleistungsvertrag (vgl. …, mit exemplarischer Übersetzung) beauftragte sie die Firma … (Produktionsdienstleister) mit der Produktion des Films mit einem genehmigten Budget in Höhe von (einschließlich des Kaufpreises der genannten Stoffrechte sowie der Gebühr für die – unten genannte – Fertigstellungsgarantie) insgesamt … €.- Im Rahmen eines Fertigstellungsgarantievertrages (vgl. …, mit exemplarischer Übersetzung) übernahm die Firma … als Garant für eine Gebühr in Höhe von … € die Garantie für die Fertigstellung des Films.- Der Firma … (Verleihunternehmen) gewährte die Klägerin (als Eigentümerin) in einem dem kalifornischen Recht unterliegenden Filmvertriebsvertrag (Lizenzvertrag; vgl. …; beglaubigte auszugsweise Übersetzung als Anlage zum Schreiben der Klägerin vom …; Kopie einer unverbindlichen Übersetzung eines nach Angaben der Klägerin vergleichbaren Vertragswerks vorgelegt als Anlage 1 zur Klageschrift vom …) das Recht, die Urheberrechte am Film bis zum … (umfassend) zu verwerten.Das Verleihunternehmen verpflichtete sich im Rahmen dieses Lizenzvertrages u.a.- gemäß Tz. … zur Zahlung von … halbjährlichen Lizenzraten in Höhe von jeweils …€ (Gesamtsumme: …€; – Lizenzraten –); die halbjährlich nachschüssigen Fälligkeiten dieser Raten (erstmals am …) ergeben sich aus der Anlage … des Lizenzvertrages, sowie- gemäß Tz. … in Verbindung mit der Anlage NP des Lizenzvertrages (Anlage NP; …; beglaubigte Übersetzung als Anlage zum Schreiben der Klägerin vom …) zur Zahlung von … % der nach den Maßgaben der Anlage NP ermittelten “Angepassten Nettoerlöse“, d.h. der nach den Maßgaben der Anlage NP ermittelten Einnahmen aus der Verwertung des Films abzüglich der in der Anlage NP aufgeführten Abzüge hiervon (Angepasste Nettoerlöse).Aus dem Lizenzvertrag ergibt sich für das Verleihunternehmen u.a. (gemäß Tz. …) ein ggf. gegen Ende der Vertragslaufzeit auszuübendes Kaufoptionsrecht (Kaufoptionsrecht). Der in diesem Fall vom Verleihunternehmen an die Klägerin zu zahlende Kaufoptionspreis beträgt die Summe aus- der sich aus dem Anhang … des Lizenzvertrages ergebenden Endzahlung in Höhe von … € (Endzahlung oder “Call-Option-Preis”) zuzüglich- der Zahlung eines Höheren Marktwertes, welche gemäß dem Anhang … des Lizenzvertrages zu berechnen ist (vgl. Tz. … des Lizenzvertrages; – Höherer Marktwert –) sowie zuzüglich- ggf. aufgelaufener, aber noch nicht bezahlter Angepasster Nettoerlöse.Unter näher bestimmten Voraussetzungen – wie etwa der Auflösung oder Beendigung der Klägerin – sieht die Tz. … des Lizenzvertrages eine frühere Ausübungsmöglichkeit dieses Kaufoptionsrechts des Verleihunternehmens vor. Der in diesem Fall vom Verleihunternehmen an die Klägerin zu zahlende Kaufpreis beträgt die Summe aus- der Endzahlung zuzüglich- den restlichen Lizenzraten sowie zuzüglich- gegebenenfalls aufgelaufener, aber noch nicht bezahlter Angepasster Nettoerlöse.Entsprechend ergibt sich ebenfalls unter näher bestimmten Voraussetzungen – wie etwa der Auflösung oder Liquidation des Verleihunternehmens – aus der Tz. … des Lizenzvertrages ein Andienungsrecht der Klägerin gegenüber dem Verleihunternehmen. Der in diesem Fall vom Verleihunternehmen an die Klägerin zu leistende Kaufpreis entspricht dem vorstehend dargelegten, für den Fall der vorgezogenen Ausübung des Kaufoptionsrechts anfallenden Kaufpreis (Endzahlung bzw. “Put-Option-Preis” zuzüglich der restlichen Lizenzraten sowie zuzüglich der gegebenenfalls aufgelaufenen, aber noch nicht bezahlte Angepasste Nettoerlöse).

Das Verleihunternehmen ist schließlich gemäß Tz. … des Lizenzvertrages verpflichtet, der Klägerin- am … die Endzahlung zu leisten, sofern bis zu diesem Zeitpunkt weder die genannten Optionsrechte ausgeübt worden sind noch es zu einer einvernehmlichen Verlängerung des Lizenzvertrages (vgl. Tzn. … des Lizenzvertrages) gekommen ist, sowie- nach ungenutztem Ablauf der genannten Optionsrechte außerdem die gegebenenfalls aufgelaufenen, aber noch nicht bezahlten Angepassten Nettoerlöse.Aus der Tz. … des Lizenzvertrages ergibt sich für den Fall, dass das Verleihunternehmen die sich aus der Tz. … des Lizenzvertrages ergebenden Zahlungen geleistet hat, die Verpflichtung der Klägerin, weitere Einnahmen aus der anschließenden Verwertung des Films teilweise an das Verleihunternehmen zu zahlen. Hiernach muss die Klägerin diese nach Beendigung des Lizenzvertrages erzielten Verwertungserlöse nach Einbehalt näher bestimmter Gebühren und Verwertungsaufwendungen an das Verleihunternehmen leisten, insgesamt jedoch nur bis zur Höhe der Endzahlung (ohne Zinsen); etwaige Mehrerlöse verbleiben bei der Klägerin.

Nach Tz. … des Lizenzvertrages ist das Verleihunternehmen verpflichtet, der Klägerin spätestens am … eine weiteren Bestimmungen genügende und als Schuldübernahmevertrag bezeichnete Verpflichtung einer Bank zur Zahlung der Lizenzraten sowie der Endzahlung (Gesamtsumme: … €; – Fixzahlungen –) zu übergeben; in verschiedenen Klauseln des Lizenzvertrages verzichtet die Klägerin für diesen Fall auf die Geltendmachung ihrer Ansprüche auf die Fixzahlungen gegenüber dem Verleihunternehmen. Die Fixzahlungen sind vom Verleihunternehmen unabhängig von der künstlerischen Qualität und dem wirtschaftlichen Erfolg des Films zu entrichten (vgl. Schreiben der Klägerin vom …) und reichen unstreitig zur Erzielung eines Totalgewinns der Klägerin aus.

In Tz. … des Lizenzvertrages verzichtet das Verleihunternehmen u.a. insoweit auf alle Ansprüche gegen die Klägerin aufgrund der verspäteten Lieferung des Films oder von Filmkopien sowie aufgrund einer unzureichenden Abtretungskette von Verfilmungsrechten, als diese Vertragsverletzungen auf entsprechenden Vertragsverletzungen des Produktionsdienstleisters oder des Rechteverkäufers beruhen (vgl. hierzu auch Schreiben der Klägerin vom …).

Aus einem dreiseitigen, zwischen der Klägerin, dem Verleihunternehmen und der … (Bank) abgeschlossenen und dem deutschen Recht unterliegenden Schuldübernahmevertrag (Schuldübernahmevertrag; vgl. beglaubigte auszugsweise Übersetzung als Anlage zum Schreiben der Klägerin vom …; Kopie einer unverbindlichen Übersetzung vorgelegt als Anlage 2 zur Klageschrift vom …) ergibt sich u.a. – gemäß Tz. … des Schuldübernahmevertrags – die Verpflichtung des Verleihunternehmens, an die Bank am … eine Schuldübernahmegebühr in Höhe von … € (Schuldübernahmegebühr laut Vertrag) zu zahlen.

Diese vom Verleihunternehmen an die Bank zu zahlende Gebühr stellte das Entgelt insbesondere für die von der Bank nach Tz. … des Schuldübernahmevertrages eingegangene Verpflichtung dar, an die Klägerin die in der Anlage … des Schuldübernahmevertrages aufgeführten und nach Höhe und Fälligkeitszeitpunkt den Lizenzraten sowie der Endzahlung (bzw. “Call-Option-Preis” oder “Put-Option-Preis”) entsprechenden Zahlungen zu erbringen. Nach dem Wortlaut der Regelung in Tz. … des Schuldübernahmevertrages wurde diese Vereinbarung als “befreiende Schuldübernahme” hinsichtlich der entsprechenden Zahlungsverpflichtungen des Verleihunternehmens bezeichnet. Die Klägerin befreite und entließ das Verleihunternehmen gemäß Tz. … des Schuldübernahmevertrages (unter verschiedenen, insbesondere formalen Bedingungen gemäß Tz. … des Schuldübernahmevertrages) von bzw. aus den Zahlungsverpflichtungen hinsichtlich der Fixzahlungen. Bereits nach der Vorbemerkung … des als “Schuldübernahmevertrag“ bezeichneten Vertrages erklärte sich- die Bank dazu bereit, bestimmte im Lizenzvertrag aufgeführte Zahlungsverpflichtungen des Verleihunternehmens mit schuldbefreiender Wirkung für das Verleihunternehmen zu übernehmen, und- die Klägerin dazu bereit, das Verleihunternehmen diesbezüglich aus seinen Verpflichtungen aus dem Lizenzvertrag zu entlassen.Die Schuldübernahmegebühr laut Vertrag entspricht der Höhe nach im Wesentlichen den (nach näheren, im Schuldübernahmevertrag bezeichneten Maßgaben berechneten) abgezinsten Zahlungsverpflichtungen der Bank gegenüber der Klägerin aufgrund dieses Vertrages, welche den bis zum Ende der Vertragslaufzeit des Lizenzvertrages vom Verleihunternehmen zu leistenden Fixzahlungen entsprechen. Allerdings stand diese Zahlungsverpflichtung des Verleihunternehmens der Höhe nach unter dem Vorbehalt, dass die Klägerin ihren Vertragspartnern nicht in einem als Assumption Fee Letter bezeichneten Schreiben einen anderen als den der Berechnung der Schuldübernahmegebühr laut Vertrag zu Grunde gelegten Zinssatz (in Höhe von … % p. a.) mitteilen sollte. Aus einem entsprechenden Schreiben der Klägerin errechnete sich schließlich eine vom Verleihunternehmen nach dem Schuldübernahmevertrag geschuldete Schuldübernahmegebühr in Höhe von … € (Schuldübernahmegebühr; vgl. Bericht).

Die Zahlungen der Klägerin in Höhe des genehmigten Budgets erfolgten am … auf Konten ihrer jeweiligen Vertragspartner bei der Bank; einschließlich weiterer, im Zusammenhang mit dem Film angefallener Aufwendungen leistete die Klägerin an diesem Tag Zahlungen in Höhe von insgesamt … €. Der Film wurde mit Drehbeginn vom … bis zum …2004 hergestellt (nach Aktenlage unstreitig durch die Klägerin) und ab dem … durch das Verleihunternehmen verwertet.

Unter Berücksichtigung dieser Betriebsausgaben wies die mit der Feststellungserklärung der Klägerin für 2003 vom … beim Beklagten (dem Finanzamt) eingereichte Bilanz zum 31. Dezember 2003 Verlustvortragskonten in Höhe von insgesamt … € aus. Der entsprechend mit dieser Feststellungserklärung für das Streitjahr 2003 erklärte Verlust der Klägerin in Höhe von … € wurde vom Finanzamt mit Feststellungsbescheid vom … erklärungsgemäß veranlagt; der Bescheid erging unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gemäß § 164 Abs. 1 Abgabenordnung (AO). Mit diesem Bescheid erledigte sich nach Ansicht des Finanzamts ein von der Klägerin am … gestellter Antrag auf Vorprüfung (vgl. Aktenvermerk des Finanzamts vom …).

Ab dem … führte das Finanzamt … (Betriebsprüfung) bei der Klägerin eine Außenprüfung durch, welche mit dem Bericht abgeschlossen wurde. Der Bericht gelangte zu dem Ergebnis, dass die Klägerin in ihrer Bilanz zum 31. Dezember 2003 eine “Kaufpreis”forderung in Höhe der Schuldübernahmegebühr gewinnerhöhend aktivieren hätte müssen; der für das Streitjahr 2003 erklärte Verlust sei deshalb lediglich in Höhe von … € steuerlich zu berücksichtigen. Zur Begründung verweist der Bericht im Wesentlichen und zum Teil sinngemäß auf folgende Punkte:

Die Klägerin habe dem Verleihunternehmen bereits im Streitjahr 2003 das wirtschaftliche Eigentum an dem (erst im Jahr 2004 hergestellten) Film übertragen. Diese Übertragung des wirtschaftlichen Eigentums beruhe darauf, dass sich aus dem zusätzlich zum Lizenzvertrag abgeschlossenen Schuldübernahmevertrag eine “krasse Verschiebung” der Risikoverteilung zwischen der Klägerin und dem Verleihunternehmen ergebe, die zu Lasten des Verleihunternehmens gehe.

Eine solche einseitige Risikoverteilung liege im Streitfall deshalb vor, weil der Schuldübernahmevertrag entgegen seinem Wortlaut in Tz. … nicht als “befreiende Schuldübernahme” im Sinne der §§ 414 ff. Bürgerliches Gesetzbuch (BGB), sondern vielmehr als ein abstraktes Schuldverhältnis im Sinne der §§ 780, 781 BGB – unabhängig vom Lizenzvertrag als dem zu Grunde liegenden Kausalverhältnis – zu qualifizieren sei. Die Auslegung des Schuldübernahmevertrages ergebe einen entsprechenden Willen der Vertragsparteien. Dieses Auslegungsergebnis beruhe insbesondere darauf, dass der Schuldübernahmevertrag unwiderrufliche Zahlungsverpflichtungen der Bank gegenüber der Klägerin ohne vertragliche Abreden zu Einwendungen oder sonstigen Vertragsstörungen begründet habe; auch die Interessenlage der Vertragsparteien im Zeitpunkt des Vertragsschlusses spreche für deren Abstraktionswillen. Eine Zahlungsverpflichtung der Bank bestehe folglich selbst dann, wenn das Verleihunternehmen gegenüber der Klägerin – aus welchem Grund auch immer – keine Zahlungsverpflichtungen mehr aus dem Lizenzvertrag habe (so wohl nach dem Bericht, …). Diese Regelungen müsse sich das Verleihunternehmen als ein Vertragspartner des (dreiseitigen) Schuldübernahmevertrags auch in seinem Vertragsverhältnis mit der Klägerin aufgrund des (zweiseitigen) Lizenzvertrages zurechnen lassen.

Diese einseitige Risikoverteilung habe nach den Wertungen der Risikoverteilungskriterien der Tzn. 11 ff. des Schreibens des Bundesministeriums der Finanzen (BMF-Schreiben) vom 23. Dezember 1991 VV DEU BMF 1991-12-23 IV B 2-S 2170-115/91 zur ertragsteuerlichen Behandlung von Teilamortisations-Leasing-Verträgen über unbewegliche Wirtschaftsgüter (BStBl I 1992, 13; – Teilamortisations-Immobilienerlass 1991 –) zur Folge, dass dem Verleihunternehmen bereits im Jahr des Abschlusses von Lizenz- und Schuldübernahmevertrag das wirtschaftliche Eigentum an dem Film zuzurechnen sei.

Die Anwendung des Teilamortisations-Immobilienerlasses 1991 folge aus dem BMF-Schreiben vom 23. Februar 2001 VV DEU BMF 2001-02-23 IV A 6-S 2241-8/01 zur ertragsteuerrechtlichen Behandlung von Film- und Fernsehfonds (BStBl I 2001, 175; – Medienerlass 2001 –; geändert mit BMF-Schreiben vom 5. August 2003 VV DEU BMF 2003-08-05 IV A 6-S 2241-81/03 zur ertragsteuerlichen Behandlung von Film- und Fernsehfonds, BStBl I 2003, 406; – Medienerlass 2003 –). Zwar verweise der Medienerlass 2001 in Tz. 16 für Fälle wie den Streitfall, in denen die Vertriebsvereinbarungen feste Laufzeiten und zusätzliche Verwertungsabreden vorsähen, hinsichtlich der Zurechnung des wirtschaftlichen Eigentums an dem fraglichen Film auf die “für Leasingverträge geltenden Grundsätze”. Für Lizenzverträge, wie den im Streitfall vorliegenden, komme jedoch nur die Anwendung der BMF-Schreiben zur ertragsteuerlichen Behandlung von unbeweglichen Wirtschaftsgütern in Betracht, d.h. neben dem Teilamortisations-Immobilienerlass 1991 das BMF-Schreiben vom 21. März 1972 VV DEU BMF 1972-03-21 F/IV B 2-S 2170-11/72 zur ertragsteuerlichen Behandlung von Finanzierungs-Leasing-Verträgen über unbewegliche Wirtschaftsgüter (BStBl I 1972, 188; – Vollamortisations-Immobilienerlass 1972 –); das BMF-Schreiben vom 19. April 1971 VV DEU BMF 1971-04-19 IV B/2-S 2170-31/71 zur ertragsteuerlichen Behandlung von Leasing-Verträgen über bewegliche Wirtschaftsgüter (BStBl I 1971, 264) sowie das BMF-Schreiben vom 22. Dezember 1975 VV DEU BMF 1975-12-22 IV B 2-S 2170-161/75 zur steuerrechtlichen Zurechnung des Leasing-Gegenstandes beim Leasing-Geber (EStG Karte 2.1.3; juris; vgl. hierzu auch Schreiben der Klägerin … und Klageerwiderung des Finanzamts vom …) kämen nicht zur Anwendung.

Da im Streitfall das Verleihunternehmen nach den dargelegten Grundsätzen bereits im Streitjahr 2003 wirtschaftlicher Eigentümer des Films bzw. des betreffenden Filmurheberrechts geworden sei, sei das sich aus dem Lizenz- wie dem Schuldübernahmevertrag ergebende Vertragsverhältnis zwischen der Klägerin und dem Verleihunternehmen dementsprechend hinsichtlich dieses Filmurheberrechts bilanzsteuerlich- nicht als schwebendes Dauerschuldverhältnis zu behandeln (als welches es nach den Grundsätzen ordnungsgemäßer Buchführung nicht bilanziert werden dürfte), d.h. als gegenseitig verpflichtender, auf Leistungsaustausch gerichteter Vertrag, welcher vom Sach-/Dienstleistungsverpflichteten noch nicht erfüllt ist,- sondern als (Raten-)Kaufvertrag, d.h. als auf eine einmalige Leistung – Eigentumsübertragung – gerichteter Vertrag, welcher nur so lange als schwebender Vertrag zu qualifizieren ist, als er von keiner Seite ganz oder teilweise erfüllt ist.Dies habe jedoch nach den handelsrechtlichen Grundsätzen ordnungsgemäßer Buchführung (§ 5 Abs. 1 Satz 1 EStG) zur Folge, dass die mit diesen beiden Verträgen begründeten Vertragsansprüche der Klägerin, d.h. die vereinbarten Fixzahlungen des Verleihunternehmens in Gestalt der entsprechenden Zahlungsverpflichtungen der Bank, bereits in der Bilanz der Klägerin zum 31. Dezember 2003 als Forderung zu aktivieren und gewinnwirksam zu verbuchen seien. Nach den sich aus Tz. II. 2 b des Vollamortisations-Immobilienerlasses 1972 ergebenden Grundsätzen sei somit aufgrund des dargelegten Übergangs des wirtschaftlichen Eigentums an dem fraglichen Filmurheberrecht auf das Verleihunternehmen bereits im Jahr 2003 – dem Jahr des Abschlusses des Lizenz- sowie des Schuldübernahmevertrags – in der Bilanz der Klägerin als Lizenzgeberin eine “Kaufpreis”forderung in Höhe der Schuldübernahmegebühr, d.h. des durch das Verleihunternehmen bei der Bank hinterlegten (abgezinsten) Kapitals gewinnwirksam zu aktivieren.

Einwendungen gegen diese Rechtsauffassung hatte die Klägerin bereits während der Außenprüfung mit ihren Schreiben vom …erhoben.

Das Finanzamt folgte den Feststellungen des Berichts und erließ gegenüber der Klägerin am … einen entsprechend nach § 164 Abs. 2 AO geänderten Feststellungsbescheid für 2003, der nur noch einen Verlust aus Gewerbebetrieb in Höhe von … € feststellte. Hiergegen erhob die Klägerin mit Fax vom … Sprungklage, der das Finanzamt mit Schreiben vom … zustimmte. Mit ihrer Klage wendet sich die Klägerin gegen den geänderten Feststellungsbescheid für 2003 vom … und verweist zur Begründung auf ihr bisheriges Vorbringen sowie – zum Teil sinngemäß – auf folgende Punkte:

Sie sei unstreitig Herstellerin des Filmes (mit der steuerlichen Folge, dass sämtliche Aufwendungen zur Erstellung des Films als Betriebsausgaben zu berücksichtigen seien) und damit rechtliche und wirtschaftliche Eigentümerin der entsprechenden Filmrechte geworden. Entgegen der Auffassung des Finanzamts habe sie auch das wirtschaftliche Eigentum an diesen Urheberrechten durch den Abschluss des Lizenz- sowie des Schuldübernahmevertrages nicht verloren mit der steuerlichen Folge, dass ihre Ansprüche gegen das Verleihunternehmen aus dem Lizenzvertrag wie gegen die Bank aus dem Schuldübernahmevertrag nach dem Grundsatz der Nichtbilanzierung schwebender Geschäfte bilanziell keinen Niederschlag fänden.

Insbesondere ergebe sich auch aus dem im Lizenzvertrag geregelten Kaufoptionsrecht keine Möglichkeit für das Verleihunternehmen, sie für die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer dieser Filmrechte von 50 Jahren (vgl. § 94 Abs. 3 des Gesetzes über Urheberrecht und verwandte Schutzrechte in der Fassung des Gesetzes vom 10. September 2003, BGBl I 2003, 1774; Urheberrechtsgesetz – UrhG –; Tz. 17 des Medienerlasses) wirtschaftlich von diesen Rechten (als Wirtschaftsgut) auszuschließen; das Verleihunternehmen habe vielmehr bei Ausübung seines Kaufoptionsrechts neben der (zudem zum Ausübungszeitpunkt oberhalb des Restbuchwertes liegenden) Endzahlung auch den (auf der Basis der erwarteten künftigen Auswertungserlöse variablen) Höheren Marktwert zu zahlen. Damit sei im Streitfall die Optionssituation nicht derart ausgestaltet, dass das Verleihunternehmen das Kaufoptionsrecht kommerziell zwanghaft – da lediglich gegen die Zahlung einer bloßen “Anerkennungsgebühr“ – ausüben werde; folglich sei auch nach den Grundsätzen der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) zu Leasingverträgen (etwa im BFH-Urteil vom 26. Januar 1970 IV R 144/66, BFHE 97, 466, BStBl II 1970, 264 zur steuerlichen Beurteilung von sogenannten Leasing-Verträgen über bewegliche Wirtschaftsgüter) das wirtschaftliche Eigentum an den fraglichen Filmrechten nicht dem Verleihunternehmen zuzuordnen.

Soweit das Finanzamt in diesem Zusammenhang auf eine nach seiner Ansicht im Streitfall vorliegende “krasse” Risikoverlagerung zu Lasten des Verleihunternehmens abstelle, finde dies im Gesetz keine Stütze.

Im Streitfall sei zudem zu berücksichtigen, dass bei einem wirksam entstandenen Filmrecht – im Gegensatz zum Immobilienleasingbereich – eine Rechtsbeeinträchtigung eines Lizenznehmers (wie hier des Verleihunternehmens) lediglich auf einer Vertragsverletzung des jeweiligen Rechteinhabers (wie hier der Klägerin) beruhen könne; für die Frage der Zuordnung des wirtschaftlichen Eigentums sei jedoch davon auszugehen, dass sich die Vertragsparteien jeweils vertragstreu verhielten. Folglich müsse auch im Streitfall der rechtlichen Beurteilung die Annahme zu Grunde gelegt werden, dass keine Minderungsrechte des Verleihunternehmens vorliegen bzw. entstehen werden.

Dies zeige überdies, dass die zum Immobilienleasing aufgestellten Grundsätze der Finanzverwaltung wie der Rechtsprechung auf den Streitfall nicht angewendet werden könnten. Überdies sei die vom Finanzamt im Streitfall angenommene Beschränkung auf die für Immobilienleasing aufgestellten Grundsätze sogar nach den Ausführungen des Medienerlasses unzulässig. Unter Berücksichtigung auch der beiden genannten Mobilienleasingerlasse ergebe sich aber, dass in Leasingfällen der zivilrechtliche Eigentümer grundsätzlich nur dann kein wirtschaftliches Eigentum habe, wenn er weder ein Wertminderungsrisiko trage noch eine Wertsteigerungschance habe, sondern beides beim nutzenden Leasingnehmer liege. Im Streitfall kämen ihr jedoch aufgrund der im Lizenzvertrag vereinbarten Zahlung der Angepassten Nettoerlöse sowie des Höheren Marktwertes durchaus entsprechende Werterhöhungschancen zu.

Auf die Frage, ob es sich beim Schuldübernahmevertrag um eine befreiende Schuldübernahme oder aber um ein abstraktes Schuldversprechen handele, komme es somit im Streitfall entgegen der Auffassung des Finanzamts gar nicht an. Abgesehen davon sei der Schuldübernahmevertrag aufgrund seines eindeutigen Wortlautes, wonach es sich hierbei um eine befreiende Schuldübernahme handele, bereits nicht auslegungsfähig. Zudem sei die vom Finanzamt vorgenommene Auslegung des Schuldübernahmevertrages im Einzelnen fehlerhaft. Neben sonstigen Auslegungsfehlern habe das Finanzamt insbesondere nicht berücksichtigt, dass unter erheblichem finanziellen Aufwand ein Fertigstellungsgarantievertrag (welcher nach Tz. 12 des Medienerlasses als filmunternehmertypisch einzuordnen sei) abgeschlossen worden sei, aufgrund dessen bei einem berechtigten Abbruch der Produktion des Films bis dahin geleistete Produktionsaufwendungen erstattet worden wären; zusätzlich zu diesen Garantieforderungen könnten nach den jeweiligen wohlverstandenen Interessenlagen aller Beteiligten nicht auch noch – wie aber wohl vom Finanzamt vertreten – Zahlungsansprüche gegenüber der Bank aufgrund des Schuldübernahmevertrages in Höhe der Fixzahlungen bestehen. Auch habe die Bank mit Schreiben vom … (Finanzgerichtsakte, …) bestätigt, dass es sich bei dem Schuldübernahmevertrag um eine befreiende Schuldübernahmevereinbarung handele.

Schließlich sei im Streitfall eine Gewinnrealisation bereits im Jahr 2003 und damit vor der erst im Folgejahr 2004 erfolgten Herstellung des Filmes ausgeschlossen. Im Streitjahr 2003 sei noch gar nicht absehbar gewesen, ob die Filmrechte am Film entstehen würden, so dass auch unter diesem Gesichtspunkt jedenfalls für diesen Veranlagungszeitraum ein Übergang des wirtschaftlichen Eigentums hieran auf das Verleihunternehmen ausgeschlossen sei. Nachdem die sich aus dem Lizenzvertrag ergebende Zahlungspflicht des Verleihunternehmens u.a. unter der Bedingung der Ausfertigung und Übergabe der dem Lizenzvertrag als Anlage C beigefügten Lieferbestätigung gestanden habe, scheide für das Streitjahr 2003 eine Aktivierung eines Anspruches gegen das Verleihunternehmen aus; etwas anderes folge unstreitig (vgl. hierzu auch die Ausführungen des Berichts unter Punkt …) auch nicht aus der in Tz. … des Lizenzvertrages geregelten sog. Owner`s Default-Klausel.

Im Ergebnis das Gleiche gelte insoweit für die im Rahmen des Schuldübernahmevertrages an die Stelle des Verleihunternehmens getretene Bank. Im Übrigen sei eine Aktivierung eines Anspruches gegen das Verleihunternehmen oder die Bank im Streitjahr 2003 aus den sich aus dem als Anlage 3 zum Klageschriftsatz vorgelegten Privatgutachten von … ergebenden Gründen ausgeschlossen.

So sei etwa ein Anspruch gegen die Bank aufgrund des Schuldübernahmevertrages (sofern dieser tatsächlich als abstraktes Schuldverhältnis anzusehen sei) allenfalls eine erhaltene Anzahlung, welcher in der Bilanz für 2003 durch einen entsprechenden Passivposten in gleicher Höhe ausgeglichen werden müsste.

Zudem könne eine Forderung grundsätzlich erst aktiviert werden, sobald wirtschaftlich erfüllt sei. Selbst unter der (unzutreffenden) Annahme, wonach der Lizenz- und der Schuldübernahmevertrag insgesamt als (Raten-)Kaufvertrag anzusehen seien, habe sie – die Klägerin – jedoch im Streitjahr 2003 wegen der geschuldeten Übertragung des wirtschaftlichen Eigentums am Film noch nicht geleistet. Auch unter diesem Gesichtspunkt sei eine Forderungsaktivierung ausgeschlossen.

Auch die vom Finanzamt hilfsweise beantragte Linearisierung der Endzahlung komme im Streitfall nicht in Betracht. Der jeweilige Rechtsgrund für eine entsprechende – aus Sicht des Streitjahres 2003 noch nicht feststehende – Zahlung der Bank sei jeweils verschieden, je nachdem, ob das Verleihunternehmen die ihm aus dem Lizenzvertrag zukommende Kaufoption ausübe (Kaufpreiszahlung) oder nicht (bedingt rückzahlbares Darlehen). Auch stünde die Endzahlung nicht – wie vom Finanzamt angenommen – unter einer auflösenden Bedingung, sondern unter zwei aufschiebenden Bedingungen, der Nicht-Ausübung der Verlängerungsoption und der Nicht-Ausübung der Kaufoption.

Die Klägerin beantragt sinngemäß, den geänderten Feststellungsbescheid für 2003 vom … aufzuheben.

Das Finanzamt beantragt, die Klage abzuweisen, hilfsweise, eine Forderung der Klägerin in Höhe von … € über … Jahre ratierlich zu aktivieren und die Einkünfte der Klägerin aus Gewerbebetrieb bzw. den verrechenbaren Verlust nach § 15a Abs. 4 EStG für 2003 entsprechend festzustellen.

Zur Begründung verweist das Finanzamt auf den Bericht sowie – im Wesentlichen und zum Teil sinngemäß – auf folgende Punkte:

Bilanzrechtlich sei bei Lizenzverträgen genauso wie bei Leasingverträgen im Einzelfall zu entscheiden, ob der jeweilige Vertrag wie ein Vertrag über ein Nutzungsverhältnis (schwebendes Dauerschuldverhältnis) oder wie ein (Raten-)Kaufvertrag zu behandeln sei, d.h. ob der Lizenz- bzw. Leasingnehmer nach den Vertragsbedingungen noch Nutzer oder schon (wirtschaftlicher) Eigentümer sei. Im Streitfall sei der Schuldübernahmevertrag entgegen seinem Wortlaut keine befreiende Schuldübernahme, sondern ein abstrakter Schuldvertrag im Sinne des § 780 BGB; diese im Wege der Auslegung des Vertrages gefundene Qualifizierung beruhe auf der entsprechenden Bewertung verschiedener im Vertragstext befindlicher Hinweise sowie auf dem sich aus den Umständen des Streitfalles ergebenden wirtschaftlichen Zweck dieses Vertrages. Damit sei die Entrichtung der Fixzahlungen aus Sicht der Klägerin gesichert bzw. vom Verleihunternehmen bereits erfüllt gewesen. Die hierin zu sehende Risikoverschiebung zu Gunsten der Klägerin führe nach den Grundsätzen des Teilamortisations-Immobilienerlasses 1991 zu einem Übergang des wirtschaftlichen Eigentums an den Filmrechten auf das Verleihunternehmen. Folglich sei bereits im Streitjahr 2003 eine entsprechende Kaufpreisforderung der Klägerin – aufgrund des in diesem Veranlagungszeitraum abgeschlossenen Schuldübernahmevertrages – gewinnwirksam zu aktivieren.

Entgegen dem Klagevorbringen träte die fragliche Gewinnsrealisation auch nicht erst im Veranlagungszeitraum 2004 ein, in dem der Film hergestellt wurde, sondern – wie erfolgt – bereits im Streitjahr 2003 mit Abschluss des Schuldübernahmevertrages. Die sich aus diesem Vertrag ergebenden Zahlungsverpflichtungen der Bank stünden – entsprechend der Qualifizierung als abstraktes Schuldversprechen – nicht in einem synallagmatischen Zusammenhang mit Vertragspflichten der Klägerin. Folglich bestünde insoweit zwischen der Klägerin und der Bank kein gegenseitig verpflichtender Vertrag, dessen die Klägerin treffenden Leistungspflichten von dieser zum 31. Dezember 2003 noch nicht erfüllt gewesen seien; dementsprechend komme der Grundsatz der Nichtbilanzierung schwebender Geschäfte nicht zur Anwendung.

Eine Teilabschreibung der streitigen Forderung der Klägerin gegen die Bank aufgrund der im Zuge der Finanzkrise eingetretenen Verschlechterung deren Bonität komme ebenfalls nicht in Betracht. Dies stelle jedenfalls bereits keine wertaufhellende Tatsache im Sinne des § 252 Abs. 1 Nr. 4 Handelsgesetzbuch (HGB) dar, die der Klägerin bis zur Bilanzaufstellung am … bekannt geworden war.

Für den Fall, dass das wirtschaftliche Eigentum an den fraglichen Filmrechten trotz des Abschlusses des Lizenz- und des Schuldübernahmevertrages bei der Klägerin verblieben sei, müsse – hilfsweise – jedenfalls die Endzahlung ratierlich (pro rata temporis) über die Laufzeit des Lizenzvertrages aktiviert werden, da die Klägerin mit der von ihr nach dem Lizenzvertrag geschuldeten Rechteüberlassung ein Dauerschuldverhältnis erfülle. Die demgegenüber vom Verleihunternehmen bzw. der Bank u.a. geschuldete Leistung der Endzahlung sei der Klägerin mit Abschluss der beiden genannten Verträge sicher gewesen, da insoweit lediglich der schließlich bei Vertragsablauf maßgebliche Leistungsgrund noch offen gewesen sei.

Der Anspruch der Klägerin auf die Endzahlung sei am 31. Dezember 2003 wirtschaftlich bereits verursacht gewesen. Die im Lizenzvertrag vereinbarten Bedingungen für die Entstehung der Verpflichtung des Verleihunternehmens zur Leistung der Endzahlung – Ausübung bzw. Nichtausübung der Kaufoption – seien bei wirtschaftlicher Betrachtungsweise als auflösende und nicht als aufschiebende Bedingung zu werten; auflösend bedingte Forderungen seien jedoch als existente Wirtschaftsgüter zu aktivieren, wenn – wie im Streitfall aus Sicht der Klägerin – mit ihrer Entstehung im maßgeblichen Zeitpunkt bei Anwendung der üblichen Sorgfalt fest gerechnet werden könne. Die Endzahlung habe damit den Charakter von laufenden Lizenzzahlungen als Gegenleistung für die laufende Nutzungsüberlassung der Filmrechte. Derartige Forderungen seien gewinnwirksam pro rata temporis zu aktivieren und dementsprechend sei auch im Streitfall der Anspruch der Klägerin auf die Endzahlung gleichmäßig über die Laufzeit des Lizenzvertrages zu verteilen.

Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf den Inhalt der Akten sowie auf die von den Beteiligten eingereichten Schriftsätze nebst Anlagen Bezug genommen (§ 105 Abs. 3 Satz 2 Finanzgerichtsordnung – FGO -).

Gründe
II.

Die Klage ist begründet. In der Bilanz der Klägerin zum 31. Dezember 2003 ist entgegen dem Vorbringen des Finanzamts- weder eine auf dem Lizenzvertrag i.V.m. dem Schuldübernahmevertrag beruhende Kaufpreisforderung (gegenüber dem Verleihunternehmen und/oder der Bank) in Höhe der Schuldübernahmegebühr (… €) gewinnwirksam zu aktivieren,- noch eine unmittelbar und ausschließlich auf dem Schuldübernahmevertrag beruhende Forderung (gegenüber der Bank) in Höhe der Schuldübernahmegebühr (… €),- noch eine auf diesen beiden Verträgen beruhende Forderung (gegenüber dem Verleihunternehmen und/oder der Bank) in Höhe der zeitanteilig über … Jahre linearisierten Endzahlung (… €).1. Die vom Finanzamt im Anschluss an die Feststellungen des Berichts steuerlich berücksichtigte gewinnwirksame Aktivierung einer “Kaufpreis”forderung im Streitjahr 2003 ist nach Auffassung des erkennenden Senats bereits deshalb ausgeschlossen, weil der Film erst im Laufe des Veranlagungszeitraumes 2004 hergestellt wurde.

a) Eine auf Vertrag beruhende Forderung ist zu aktivieren, wenn sie rechtlich oder wirtschaftlich entstanden ist. Bei vertraglich begründeten Ansprüchen liegt der Forderung eine vertragliche Verpflichtung des Schuldners zu Grunde, er hat dem Entstehen der Forderung also (grundsätzlich) zugestimmt, sodass erwartet werden kann, dass er die Forderung bei Fälligkeit erfüllen wird. Dies gilt jedenfalls solange und soweit die Forderung nicht bestritten ist.

48Wirtschaftlich entstanden ist die Forderung dann, wenn die für ihre Entstehung wesentlichen wirtschaftlichen Ursachen im abgelaufenen Geschäftsjahr gesetzt wurden und der Kaufmann mit der künftigen zivilrechtlichen Entstehung des Anspruchs fest rechnen kann. Daher dürfen aufschiebend bedingte Forderungen, bei denen der Bedingungseintritt ungewiss ist, nicht aktiviert werden, wenn der Bedingungseintritt bis zum Bilanzstichtag nicht eingetreten ist. Entsprechendes gilt, wenn zwar die Voraussetzungen für das Entstehen der Forderung zum Bilanzstichtag vorliegen, die Entstehung der Forderung aber noch dadurch verhindert werden kann, dass nach dem Bilanzstichtag Mängel der Leistung des Kaufmanns festgestellt werden. Eine Aktivierung kann in einem solchen Fall allenfalls erfolgen, wenn Rückgriffsansprüche des Kaufmanns wegen des Mangels gegen einen Dritten bestehen, die in Entstehung und Erfüllung spiegelbildlich zu der zu aktivierenden Forderung sind und vom Rückgriffsschuldner, der von zweifelsfreier Bonität sein muss, nicht bestritten werden. Mit Einbuchung einer Forderung aus Lieferung oder Leistung tritt regelmäßig Gewinnrealisierung ein. Der Zeitpunkt der Einbuchung richtet sich deshalb nach den Bilanzierungsgrundsätzen schwebender Geschäfte. Solange ein Leistungsaustauschvertrag beiderseitig noch nicht erfüllt ist, entfällt ein Bilanzansatz (vgl. BFH-Urteile vom 3. August 2005 I R 94/03, BFHE 210, 398, BStBl II 2006, 20 und vom 8. November 2000 I R 10/98, BFHE 193, 406, BStBl II 2001, 349; Frotscher in Frotscher, EStG, § 5 EStG Rzn. 225 ff. m.w.N.).

49Ein schwebender Vertrag liegt vor, wenn bei einem zweiseitig verpflichtenden Vertrag, der auf einen gegenseitigen Leistungsaustausch gerichtet ist, der zur Sach- oder Dienstleistung Verpflichtete noch nicht vollständig erfüllt hat. Sind beide Vertragsparteien zu einer Sach- oder Dienstleistung verpflichtet (Tausch oder tauschähnlicher Vertrag), handelt es sich um einen schwebenden Vertrag, solange nicht eine der beiden Vertragsparteien ihre Sach- oder Dienstleistung vollständig erbracht hat. Ein solcher Vertrag verliert seinen Charakter als schwebender Vertrag, wenn der bzw. einer der zur Sach- oder Dienstleistung Verpflichteten alle von ihm geschuldeten Erfüllungshandlungen so vollständig erbracht hat, dass ihm die Forderung auf die Gegenleistung, von den normalen Forderungsrisiken abgesehen, so gut wie sicher ist. Ohne Bedeutung ist es, ob bereits eine Rechnung erstellt worden oder der Anspruch fällig ist (Frotscher in Frotscher, EStG, § 5 EStG Rz. 79 m.w.N.).

Im Zeitpunkt der Erbringung der von ihm geschuldeten Erfüllungshandlung hat der aus einem auf Leistungsaustausch gerichteten Vertrag zur Leistung Verpflichtete auch seinen Gewinn realisiert. Mit der “wirtschaftlichen Erfüllung” seiner Verpflichtung steht dem Leistenden der Anspruch auf die Gegenleistung (Bezahlung) so gut wie sicher zu und er hat die entsprechende Forderung nach dem Realisationsprinzip (§ 252 Abs. 1 Nr. 4 HGB) zu bilanzieren (vgl. BFH-Urteil vom 29. November 2007 IV R 62/05, BFHE 220, 85, BStBl II 2008, 557; vgl. auch Weber-Grellet in Schmidt, EStG, 29. Auflage 2010, § 5 Rz. 76 m.w.N.). Forderungen, insbesondere Geldforderungen aus Lieferungen und Leistungen, sind zu aktivieren, sobald sie – unabhängig von der rechtlichen Entstehung – wirtschaftlich in der Vergangenheit verursacht und am Bilanzstichtag hinreichend sicher sind (vgl. Weber-Grellet in Schmidt, EStG, 29. Auflage 2010, § 5 Rz. 270 Stichwort “Forderungen”).

b) Als vertragliche Grundlage für die Entstehung der vom Finanzamt vorgetragenen “Kaufpreis”forderung kommt ausschließlich der Lizenzvertrag als ein zweiseitig verpflichtender Vertrag in Betracht, ggf. – im Hinblick auf den Schuldner der fraglichen Forderung – i.V.m. dem Schuldübernahmevertrag. Nur aus dem Lizenzvertrag ergeben sich im Streitjahr 2003 für die Klägerin bzw. das Verleihunternehmen entsprechende wechselseitige Leistungspflichten.

52Gegenstand des Lizenzvertrages und damit Gegenstand der von der Klägerin hiernach synallagmatisch geschuldeten Leistung ist weiterhin unstreitig das Leistungsschutzrecht nach § 94 Abs. 1 UrhG hinsichtlich des Films. Die Klägerin ist unstreitig Filmherstellerin i.S. des § 94 UrhG (und damit Inhaberin des Leistungsschutzrechts nach § 94 Abs. 1 UrhG), da sie hinsichtlich dieses Films die Filmherstellung als Gesamtleistung auf ihr Risiko (also nicht nur im eigenen Namen, sondern auch für eigene Rechnung) übernommen hatte (vgl. hierzu FG München, Urteil vom 13. Mai 2004 14 K 586/04, juris, m.w.N.) und damit die organisatorische und wirtschaftliche Leistung der Filmherstellung tatsächlich erbracht hat (vgl. hierzu OLG Karlsruhe, Beschluss vom 1. September 2009 6 W 47/09, juris). Dies gilt im Übrigen (und soweit ersichtlich ebenfalls unstreitig)- sowohl insoweit, als das Finanzamt im Rahmen seines Hauptantrages im vorliegenden Verfahren von einer Übertragung dieses Verwertungsrechtes auf das Verleihunternehmen ausgeht,- als auch insoweit, als es im Rahmen seines Hilfsantrages lediglich von der Überlassung eines entsprechenden, zeitlich befristeten Nutzungsrechtes an diesem Verwertungsrecht ausgeht.Dieses Filmverwertungsrecht als immaterielles Wirtschaftsgut (vgl. BFH-Beschluss vom 6. November 2008 IV B 126/07, BFHE 223, 294, BStBl II 2009, 156; Weber-Grellet in Schmidt, EStG, 29. Auflage 2010, § 5 Rz. 270 Stichwort “Filme”) war jedoch zum 31. Dezember 2003 mangels Herstellung – d.h. dem Schaffen oder Schaffenlassen eines noch nicht existierenden Wirtschaftsguts (vgl. BFH-Urteil vom 2. September 1988 III R 53/84, BFHE 154, 413, BStBl II 1988, 1009) – des Films noch gar nicht existent. Das Leistungsschutzrecht nach § 94 Abs. 1 UrhG bezweckt die Sicherung des besonderen unternehmerischen Aufwands, der mit der Erstellung des Films erbracht wird (vgl. hierzu FG München in juris, m.w.N.), und kann damit auch erst mit dessen Herstellung zur Entstehung gelangen.

Folglich war insoweit im Streitjahr 2003 die Erfüllung jedweder hierauf bezogener vertraglicher Leistungspflicht der Klägerin – sei es durch die endgültige Übertragung des Filmverwertungsrechtes am Film oder aber durch die Einräumung eines zeitlich befristeten Nutzungsrechtes hieran – ausgeschlossen. Die Klägerin konnte im Streitjahr 2003 gegenüber dem Verleihunternehmen als dem im Streitfall insoweit einzig möglichen originären Anspruchsberechtigten einer solchen, ihr aus dem Lizenzvertrag erwachsenen Vertragspflicht hinsichtlich des fraglichen Verwertungsrechtes noch gar keine Leistung erbringen. Anhaltspunkte dafür, dass der Klägerin zum 31. Dezember 2003 zumindest für bis zu diesem Zeitpunkt (und damit erheblich vor dem Drehbeginn am …) zum Zwecke der Erstellung des Films erbrachte Teilleistungen ein entsprechendes Leistungsschutzrecht nach § 94 Abs. 1 UrhG zustehen könnte, ergeben sich nicht.

Nach den dargelegten Grundsätzen über schwebende Verträge kann dem Finanzamt somit offensichtlich nicht gefolgt werden, soweit es auf den Lizenzvertrag – i.V.m. dem Schuldübernahmevertrag – als zweiseitig verpflichtendes Vertragsverhältnis als Rechtsgrund für die nach seiner Ansicht in der Bilanz der Klägerin für 2003 zu aktivierende “Kaufpreis”forderung (gegenüber dem Verleihunternehmen und/oder der Bank) in Höhe der Schuldübernahmegebühr (… €) verweist (bzw. zumindest sinngemäß verweist), da die Klägerin ihre sich hieraus ergebenden Sachleistungsverpflichtungen zum Bilanzstichtag noch nicht vollständig erfüllt hatte (vgl. hierzu auch Wassermeyer, Medienfonds mit Schuldübernahme- bzw. Defeasance-Struktur, in Der Betrieb – DB – 2010, 354).

562. Der Schuldübernahmevertrag begründet nach Ansicht des Senats ebenfalls keine – rechtlich und bilanziell gegenüber dem Lizenzvertrag selbstständige – wirtschaftlich vor dem 31. Dezember 2003 hinreichend sicher verursachte und damit in der Bilanz der Klägerin für 2003 zu berücksichtigende Forderung in Höhe der Schuldübernahmegebühr (… €). Eine entsprechende Forderung wäre nur dann steuerlich zu berücksichtigen, wenn die drei Vertragsparteien des Schuldübernahmevertrages diesen – wie vom Finanzamt angenommen – als abstrakten Schuldvertrag im Sinne der §§ 780 ff. BGB abschließen hätten wollen und abgeschlossen hätten und nicht etwa (hinsichtlich des Abstraktionswillens bei Vertragsabschluss lediglich) als befreiende Schuldübernahme im Sinne der §§ 414 ff. BGB, wie die Klägerin vorträgt.

a) Die befreiende Schuldübernahme (§§ 414 ff. BGB) ist das Gegenstück zur Abtretung. Sie führt unter Wahrung der Identität der Schuld zu einem Schuldnerwechsel. Der Übernehmer (“Dritte”) tritt an die Stelle des Schuldners; dieser wird frei. Der Übernahmevertrag kann zwischen Gläubiger und Übernehmer (§ 414 BGB) oder zwischen Schuldner und Übernehmer unter Zustimmung des Gläubigers (§ 415 BGB) abgeschlossen werden. Übernommen wird die Schuld, wie sie bei Übernahme besteht (§§ 416, 417 BGB; vgl. Grüneberg in Palandt, BGB, 69. Auflage 2010, Überblick vor § 414, Rz. 1). Da § 417 Abs. 1 Satz 1 BGB dispositives Recht ist, kann der Übernehmer auch auf Einwendungen verzichten (Möschel in Münchener Kommentar zum Bürgerlichen Gesetzbuch, 5. Auflage 2007, § 417 Rz. 7).

Selbstständiges Schuldversprechen (§ 780 BGB) und -anerkenntnis (§ 781 BGB) unterscheiden sich nur äußerlich durch die Formulierung der Erklärung, inhaltlich und in der Praxis gehen sie ineinander über. Sie sind ein einseitig verpflichtender, abstrakter Vertrag. Darin geht eine Vertragsseite eine selbstständige, von dem zu Grunde liegenden Kausalverhältnis losgelöste Verpflichtung ein. Sie können für die Schuld eines Dritten abgegeben werden. Erforderlich ist die Einigung der Parteien auch über die selbstständige Natur der Verpflichtung (vgl. Sprau in Palandt, BGB, 69. Auflage 2010, § 718 Rzn. 1 f.).

Ein abstraktes Schuldversprechen im Sinne des § 780 BGB liegt nur dann vor, wenn die mit ihm übernommene Verpflichtung von ihrem Rechtsgrund, das heißt von ihren wirtschaftlichen und rechtlichen Zusammenhängen gelöst und allein auf den im Versprechen zum Ausdruck gekommenen Leistungswillen des Schuldners gestellt werden soll. Ob diese Voraussetzung erfüllt ist, ist durch Auslegung zu ermitteln, die alle Umstände des Falles berücksichtigen muss (Bundesgerichtshof – BGH – Urteil vom 14. Januar 2008 II ZR 245/06, juris).

Ein eine persönliche Haftung begründender Vertrag in Gestalt eines abstrakten Schuldversprechens oder Schuldanerkenntnisses (§§ 780, 781 BGB) kommt auch dann in Betracht, wenn zwischen den Vertragsparteien bisher keine rechtlichen Beziehungen bestanden. Ein Schuldanerkenntnis kann nämlich für fremde Verbindlichkeiten abgegeben werden (BGH-Urteil vom 4. April 2000 XI ZR 152/99, juris).

b) Nachdem folglich eine befreiende Schuldübernahme lediglich zu einem Schuldnerwechsel unter Wahrung der Identität der ursprünglichen Schuld führt, könnte die vorliegend vom Finanzamt der Besteuerung zu Grunde gelegte, streitige Forderung der Klägerin im Veranlagungszeitraum 2003 allenfalls durch den Abschluss der als “Schuldübernahmevertrag“ bezeichneten Vereinbarung als einseitig die Bank verpflichtender, abstrakter Schuldvertrag i.S.v. §§ 780, 781 BGB entstanden sein. Aus den vorliegenden Unterlagen (und soweit ersichtlich ebenfalls unstreitig) ergeben sich keine Anhaltspunkte für eine sonstige, außerhalb des Schuldübernahmevertrages liegende Rechtsgrundlage für eine zum 31. Dezember 2003 bei der Klägerin als Forderung zu aktivierende Verbindlichkeit des Verleihunternehmens und/oder der Bank (als den einzigen insoweit in Betracht kommenden Beteiligten); insbesondere ergibt sich – wie dargelegt – aus dem Lizenzvertrag (ggf. i.V.m. dem Schuldübernahmevertrag) keine entsprechende “Kaufpreis“forderung der Klägerin.

aa) Nach der Rechtsprechung (vgl. etwa Finanzgericht Hamburg, Urteil vom 4. Dezember 2008 5 K 81/07, juris) gehört die Forderung aus einem Vertrag, mit dem gegenüber einer gewerblich tätigen Personengesellschaft – wie auch die Klägerin – das Bestehen eines Schuldverhältnisses gemäß § 781 BGB i.V.m. § 105 Abs. 2 und 3, § 161 Abs. 2 HGB (Schuldanerkenntnis) anerkannt wurde, zu deren Gesellschaftsvermögen (§ 718 BGB). Die Forderung aus dem sog. abstrakten Schuldanerkenntnis muss auch von der Personengesellschaft grundsätzlich als notwendiges Betriebsvermögen aktiviert werden. Sie ist demzufolge entsprechend dem Vollständigkeitsgebot (§ 246 Abs. 1 HGB) als Vermögensgegenstand in der Handelsbilanz der Gesellschaft auszuweisen. Hieran ist grundsätzlich nach § 5 Abs. 1 EStG auch bei der Ermittlung des Steuerbilanzgewinns anzuknüpfen. Dies bedeutet jedoch nicht, dass sich jede Veränderung des Gesamthandsvermögens unabhängig von ihrem Anlass auf den Steuerbilanzgewinn auswirkt. In den Vermögensvergleich nach § 5 Abs. 1 EStG ist nur Betriebsvermögen im Sinne von § 4 Abs. 1 Satz 1 EStG einzubeziehen. Nach dem Grundsatz der Maßgeblichkeit der Handelsbilanz für die Steuerbilanz (§ 5 Abs. 1 EStG) ist die in der Handelsbilanz ausgewiesene Forderung grundsätzlich auch als Wirtschaftsgut bei der steuerlichen Gewinnermittlung anzusetzen.

bb) Nach anderer Ansicht (vgl. etwa Wassermeyer in DB 2010, 354) ist es in Fällen wie dem vorliegenden, in denen ein Schuldübernahmeversprechen zum Zwecke der Sicherung eines Anspruches aus einem zweiseitig verpflichtenden Vertragsverhältnis abgegeben worden sei, für den entsprechenden Sicherungsnehmer in jedem Fall ausgeschlossen, allein aufgrund dieses Schuldübernahmeversprechens eine Forderung zu aktivieren. Hiernach steht das Realisationsprinzip einer entsprechenden Forderungsaktivierung auch dann entgegen, wenn es sich um ein abstraktes Schuldversprechen handeln sollte.

c) Im Streitfall ist die vom Finanzamt entsprechend der dargelegten Rechtsprechung vertretene Aktivierung einer Forderung der Klägerin gegenüber der Bank aus dem Schuldübernahmevertrag in Höhe der Schuldübernahmegebühr allerdings bereits deshalb ausgeschlossen, weil es sich bei diesem Vertrag, entgegen der Auffassung des Finanzamts, nicht um ein abstraktes Schuldversprechen der Bank handelt.

65aa) Ob nach dem Willen der Vertragsparteien eine selbstständige Verpflichtung i.S.v. §§ 780, 781 BGB neben der Grundverpflichtung begründet werden soll, ist eine Frage des Vertragsinhalts und damit ggf. der Auslegung. Anzunehmen ist dies nur, wenn die mit dem Versprechen übernommene Verpflichtung von ihren wirtschaftlichen und rechtlichen Zusammenhängen losgelöst und rein auf den Leistungswillen des Schuldners gestellt werden soll, so dass der Gläubiger sich zur Begründung seines Anspruches nur auf das Versprechen/Anerkenntnis zu berufen braucht. Entscheidend ist der aus dem Wortlaut, dem Anlass und dem wirtschaftlichen Zweck des Vertrages, der beiderseitigen Interessenlage, der allgemeinen Verkehrsauffassung über die Bedeutung eines solchen Ausspruches und den sonstigen, auch außerhalb der Urkunde liegenden Umständen des Falles zu ermittelnde Parteiwille.

Über diese selbständige Natur des Versprechens in einem abstrakten Schuldversprechen im Sinne des § 780 BGB müssen sich die Vertragspartner einig geworden sein. Ob dies der Fall ist, ist durch Auslegung der getroffenen Vereinbarung anhand der schriftlichen Erklärung zu ermitteln. Eine Vermutung für ein abstraktes Leistungsversprechen besteht dabei nicht. Allerdings stellt es ein gewichtiges Indiz für eine selbständige Verpflichtung dar, wenn der Schuldgrund in der Urkunde nicht oder nur in allgemeiner Form erwähnt wird. Hingegen ist ein selbständiger Verpflichtungswille im Zweifel nicht anzunehmen, wenn in der schriftlichen Erklärung ein bestimmter Schuldgrund angegeben ist (BGH-Urteil vom 14. Oktober 1998 XII ZR 66/97, juris).

Jedoch kann sich aus sonstigen Umständen ergeben, dass nicht nur eine Beweisurkunde, sondern ein selbstständiges Schuldversprechen gewollt ist (vgl. hierzu auch BGH-Urteil vom 26. Februar 2002 VI ZR 288/00, juris). Das gilt insbesondere dann, wenn der Verpflichtungsgrund nur ganz allgemein angegeben ist. Ist er dagegen bestimmt und genau bezeichnet, so bedarf es besonderer, vom Gläubiger zu beweisender Umstände, wenn trotzdem ein selbstständiges Schuldversprechen vorliegen soll (vgl. hierzu auch BGH-Urteil vom 14. Oktober 1998 XII ZR 66/97, juris). Der Zweck des Rechtsgeschäfts bietet häufig einen wichtigen Anhaltspunkt. So, wenn er ersichtlich auf Erleichterung der Klagebegründung gerichtet ist (Sprau in Palandt, BGB, 69. Auflage 2010, § 780 Rz. 4).

bb) Unter Berücksichtigung dieser Grundsätze kann dem Finanzamt im Streitfall nicht darin gefolgt werden, als nach seiner Ansicht der vorliegende Schuldübernahmevertrag als ein selbstständiges Schuldversprechen der Bank gemäß §§ 780, 781 BGB auszulegen ist. Der Senat folgt hierbei der übereinstimmenden Auffassung der Beteiligten (vgl. hierzu auch Punkt … des Berichts), dass der sog. Owners-Default-Klausel des Lizenzvertrages kein Indiz für die Qualifizierung des Schuldübernahmevertrages als abstraktes Schuldverhältnisses zu entnehmen ist.

(1) Auszugehen ist hierbei – auch nach Auffassung des Finanzamts – vom Wortlaut des Schuldübernahmevertrages. Dieser verweist jedoch wiederholt ausdrücklich auf den Lizenzvertrag als zu berücksichtigendes oder – jedenfalls sinngemäß – zu Grunde liegendes Rechtsgeschäft. So enthalten etwa bereits die Vorbemerkungen des Schuldübernahmevertrages entsprechende Hinweise auf den Lizenzvertrag und insbesondere (sinngemäß) auf die in der Tz. … des Lizenzvertrages geregelte Verpflichtung des Verleihunternehmens zur Übergabe eines Schuldübernahmevertrages. Unter Tz. … regelt der Schuldübernahmevertrag ausdrücklich eine Schuldbefreiung zu Gunsten des Verleihunternehmens hinsichtlich der von ihm nach dem Lizenzvertrag geschuldeten Fixzahlungen. Diese Erwähnung des Lizenzvertrages als des auch im Verhältnis der Klägerin zur Bank maßgeblichen Schuldgrundes stellt nach den dargelegten Grundsätzen – zumindest – ein gewichtiges Indiz gegen die Annahme eines abstrakten Schuldverhältnisses dar.

Auch die in Tz. … des Schuldübernahmevertrages aufgeführte Bezeichnung dieses Vertrages als im Hinblick auf das Verleihunternehmen “befreiende Schuldübernahme” ist im Rahmen der Vertragsauslegung zumindest als weiteres Indiz zu werten; im Ergebnis dahingestellt bleiben kann hierbei, ob – wie von der Klägerin vorgetragen – bereits die Verwendung dieses Begriffes im Vertragstext einer – diesem widersprechenden – Vertragsauslegung mangels Auslegungsbedürftigkeit und -fähigkeit entgegensteht.

(2) Demgegenüber erscheinen die Vertragsklauseln des Schuldübernahmevertrages, welche nach den Ausführungen unter Punkt … des Berichts für dessen Qualifizierung als abstraktes Schuldverhältnis sprechen, vom Finanzamt ersichtlich unzulässig aus dem Regelungszusammenhang gelöst und jeweils isoliert von den sonstigen vertraglichen Abreden des Schuldübernahmevertrages herangezogen worden zu sein.

So berücksichtigt etwa insbesondere die Bezugnahme des Finanzamts auf die in Tz. … des Schuldübernahmevertrages aufgeführte Anlage … dieses Vertrages nicht hinreichend, dass eine bestimmte und genaue Bezugnahme auf einen Verpflichtungsgrund auch dann gegen die Annahme eines abstrakten Schuldverhältnisses sprechen kann, wenn diese Bezugnahme nicht in jeder einzelnen Klausel des fraglichen Vertrages wiederholt wird. Ebenso ignoriert das Finanzamt im Zusammenhang mit der Regelung in Tz. … des Schuldübernahmevertrages nicht nur die unmittelbar in dieser Klausel erfolgte Bezugnahme auf den Lizenzvertrag, sondern auch eventuelle, sich aus einer Kündigung des Lizenzvertrages ergebenden bereicherungsrechtlichen Verpflichtungen der Klägerin gegenüber dem Verleihunternehmen.

Auch soweit das Finanzamt auf die Regelung in Tz. … des Schuldübernahmevertrages verweist, berücksichtigt es ersichtlich weder die in dieser Vertragsklausel erfolgte Bezugnahme auf den Lizenzvertrag noch die – bei der vorliegend isolierten Betrachtungsweise in gleicher Weise begründbare – mögliche Qualifizierung des Schuldübernahmevertrages als befreiende Schuldübernahme. Letzteres gilt insbesondere auch für die Ausführung des Finanzamts zu Tz. … des Schuldübernahmevertrages.

Im Rahmen der Ausführungen zu den Tzn. … des Schuldübernahmevertrages wird von Seiten des Finanzamts erkennbar nicht hinreichend berücksichtigt, dass § 417 Abs. 1 Satz 1 BGB dispositives Recht ist und der Schuldübernahmevertrag lediglich – wiederholt ausdrücklich – einen Teil der Leistungspflichten des Verleihunternehmens aus dem Lizenzvertrag gegenüber der Klägerin abdeckt. Insbesondere Letzteres wird vom Finanzamt auch im Zusammenhang mit der Tz. … des Schuldübernahmevertrages ersichtlich nicht hinreichend berücksichtigt. Auch kann im Rahmen der Auslegung des Schuldübernahmevertrages im Zusammenhang mit den Regelungen in dessen Tzn. … etwa – und entgegen den Ausführungen des Finanzamts – nicht unberücksichtigt bleiben, dass das Verleihunternehmen die Schuldübernahmegebühr im Streitjahr 2003 bereits an die Bank geleistet hat und damit insoweit von den korrespondierenden Leistungspflichten aus dem Lizenzvertrag gegenüber der Klägerin befreit wurde.

Zusammenfassend ergeben sich damit aus den genannten Ausführungen des Finanzamts jedenfalls keine zwingenden Anhaltspunkte für die Annahme, dass es sich bei dem Schuldübernahmevertrag nach dem Willen der Vertragsparteien um ein abstraktes Schuldverhältnis handelt. Eine derartige zwingende Folgerung möchte auch das Finanzamt nicht vornehmen, wie die Formulierung der unter Tz. … des Berichts vorgenommene Gesamtwürdigung erschließt.

(3) Schließlich ergibt sich- weder aus dem Anlass des Abschlusses des Schuldübernahmevertrages,- noch aus dem – aus diesem Vertrag wie den sonstigen Umständen des Streitfalles ersichtlichen – mit diesem Vertrag jedenfalls von der Klägerin verfolgten Zweck- oder den sonstigen, vorliegend erkennbaren Interessenlagen der drei Vertragsparteien dieses Vertragesaus Sicht des insoweit maßgeblichen Zeitpunkts des Vertragsschlusses (vgl. Busche in Palandt, BGB, 69. Auflage 2010, § 133 Rz. 5) ein hinreichender Anhaltspunkt für die Annahme, dass die Vertragsparteien mit dem Schuldübernahmevertrag eine abstrakte Anspruchsgrundlage für die Klägerin begründen wollten.Mit dem im zeitlichen und inhaltlichen Zusammenhang mit dem Lizenzvertrag abgeschlossenen Schuldübernahmevertrag sollte – insbesondere nach dem Wortlaut in den Vorbemerkungen – die Bank die Zahlungsverpflichtungen des Verleihunternehmens aus dem Lizenzvertrag teilweise – in Höhe der Fixzahlungen – schuldbefreiend übernehmen. Ohne weiteres erkennbar – und soweit ersichtlich unstreitig – sind in diesem Zusammenhang die sich aus diesem Schuldübernahmevertrag für die Klägerin in Bezug auf die Fixzahlungen im Vergleich zu ihrer Rechtsstellung (allein) aus dem Lizenzvertrag ergebenden Vorteile im Hinblick auf- Währungsrisiken,- die Anwendbarkeit deutschen Rechts sowie- die (jedenfalls offensichtlich aus Sicht des Streitjahres) höhere Bonität der Bank gegenüber derjenigen des Verleihunternehmens.Diese für die Klägerin erkennbare Zielsetzung lässt sich jedoch – wie auch vom Finanzamt nicht ausdrücklich bestritten – nicht nur durch den Abschluss eines abstrakten Schuldvertrages erreichen; die fragliche Rechtsposition konnte die Klägerin auch ohne weiteres – wie von ihr für den Streitfall auch vorgetragen – durch die Vereinbarung einer befreienden Schuldübernahme unter (jedenfalls teilweisem) Einwendungsausschluss hinsichtlich der sich für das Verleihunternehmen aus dem Lizenzvertrag als Grundgeschäft ergebenden Einwendungen (§ 417 Abs. 1 Satz 1 BGB) erlangen. Aus Sicht der Klägerin war es damit jedenfalls nicht erforderlich, die Schuldübernahme durch die Bank in Gestalt eines abstrakten Schuldversprechens zu vereinbaren. Das Finanzamt hat auch seine in diesem Zusammenhang gezogene Schlussfolgerung, die Klägerin habe die fraglichen Ziele “am besten über ein abstraktes Schuldverhältnis erreichen” können (vgl. Klageerwiderung vom …), nicht begründet.

Auch sonstige erhebliche Gründe, weshalb der Schuldübernahmevertrag, nach den sich aus den im Streitfall erkennbaren Interessenlagen der Vertragsparteien bzw. dem erkennbaren Sinn und Zweck dieser Vereinbarung, (nur) als abstrakter Schuldvertrag interessengerecht wäre, nicht aber etwa (lediglich) als befreiende Schuldübernahme, ergeben sich aus den dem Senat vorliegenden Unterlagen nicht. Dies gilt insbesondere auch für den Schriftverkehr des Klägervertreters aus dem Jahr … (und damit zeitlich erheblich nach Abschluss der maßgeblichen Verträge), aus dem das Finanzamt ableitet, dass die Zahlungsverpflichtung der Bank aus dem Schuldübernahmevertrag unabhängig vom Lizenzvertrag bestehen sollte (vgl. Schreiben des Finanzamts vom …). Ebenso erscheint die entsprechend den Feststellungen unter Tz. … des Berichts gezogene Schlussfolgerung des Finanzamts, für einen abstrakten Schuldvertrag spreche das Fehlen eines vertraglichen Einwendungs- und Rückabwicklungssystems im Schuldübernahmevertrag, nicht ohne weiteres überzeugend.

(4) Zudem spricht nach Ansicht des Senats auch der Wortlaut des Beschlussprotokolls der Gesellschafterversammlung der Klägerin vom … (Beschlussprotokoll; …) gegen die Annahme des Finanzamts, der Schuldübernahmevertrag sei nach dem Willen der Vertragsparteien als eine selbstständige Verpflichtung i.S.v. §§ 780, 781 BGB – neben und zusätzlich zum Lizenzvertrag als entsprechende Grundverpflichtung – abgeschlossen worden. Aus diesem Protokoll, dessen inhaltliche Richtigkeit vom Finanzamt nicht angezweifelt wird, ergibt sich, dass die Klägerin im Rahmen der Vertragsverhandlungen mit der Bank und dem Verleihunternehmen die Beifügung der Anlage … zum Schuldübernahmevertrag begehrt und erreicht hat. Dies werteten die Gesellschafter der Klägerin als “weitergehende Loskoppelung” des Schuldübernahmevertrages vom Lizenzvertrag, wobei nach dem Wortlaut des in dieser Versammlung gefassten Beschlusses sämtliche Verträge zu diesem Zeitpunkt bereits im Entwurf abschlussfertig verhandelt worden waren.

Derartige Verhandlungen und Ergänzungen des Schuldübernahmevertrages zum Zwecke einer (lediglich) “weitergehenden Loskoppelung” des Schuldübernahmevertrages vom Lizenzvertrag waren jedoch überhaupt nur unter der Voraussetzung erforderlich, dass es sich beim Schuldübernahmevertrag gerade nicht um ein abstraktes Schuldversprechen gehandelt hat bzw. handeln sollte. Wären die Vertragsparteien – wie vom Finanzamt angenommen – davon ausgegangen, dass der Klägerin aus beiden Verträgen jeweils völlig unabhängig voneinander begründete und bestehende Anspruchsgrundlagen zustehen würden, wären Verhandlungen über eine derartige “weitergehende Loskoppelung” beider Vertragswerke bereits nicht erforderlich gewesen. Folglich ging jedenfalls die Klägerin bei Abschluss des Schuldübernahmevertrages ersichtlich gerade nicht davon aus, hiermit eine selbstständige Anspruchsgrundlage gegenüber der Bank in Gestalt eines abstrakten Schuldversprechens zu vereinbaren.

cc) Unter Abwägung der dargelegten Umstände des Streitfalles kann nach Ansicht des Senats nicht davon ausgegangen werden, dass die Vertragsparteien des Schuldübernahmevertrages hiermit Zahlungsansprüche der Klägerin bzw. entsprechende Verbindlichkeiten der Bank begründen wollten, welche von ihren wirtschaftlichen und rechtlichen Zusammenhängen bzw. sich aus dem Lizenzvertrag ergebenden Grundlagen gelöst und allein auf den im entsprechenden Versprechen zum Ausdruck gekommenen Leistungswillen der Bank gestellt werden sollten. Sowohl aus dem Wortlaut des Schuldübernahmevertrages, in dem der Lizenzvertrag wiederholt und ausdrücklich als bestimmter Schuldgrund benannt wurde, als auch aus den sich aus dem Beschlussprotokoll ergebenden Überlegungen der Klägerin zum Zeitpunkt des Vertragsschlusses ergibt sich, dass mit diesem Vertrag keine selbstständige Verpflichtung der Bank i.S.v. §§ 780, 781 BGB begründet werden sollte. Die im Streitfall erkennbare Interessenlage der Klägerin erforderte ebenfalls nicht den Abschluss eines entsprechenden abstrakten Schuldvertrages. Aus den im Bericht zum Zwecke der Auslegung des Schuldübernahmevertrages herangezogenen Vertragsklauseln ergeben sich demgegenüber jedenfalls keine erheblichen besonderen Umstände für die Annahme einer Einigung der Vertragsparteien über ein abstraktes Schuldverhältnis. Zusammenfassend kann damit entgegen dem Vorbringen des Finanzamts dem Schuldübernahmevertrag auch im Wege der Auslegung nicht entnommen werden, dass sich die Vertragsparteien über die selbständige Natur des sich aus diesem Vertrag ergebenden Leistungsversprechens der Bank gegenüber der Klägerin im Sinne der §§ 780, 781 BGB einig geworden sind.

83dd) Von diesem Ergebnis ausgehend kann dahingestellt bleiben, ob der Schuldübernahmevertrag entsprechend seinem Wortlaut (und dem Klagevorbringen) alternativ nur als befreiende Schuldübernahme im Sinne der §§ 414 ff. BGB zu qualifizieren ist. Eine hinreichende Rechtsgrundlage für eine in der Bilanz der Klägerin zum 31. Dezember 2003 zu aktivierende Forderung stellt dieser Vertrag jedenfalls entgegen dem Vorbringen des Finanzamts im Streitfall nicht dar. Dementsprechend konnte weiterhin dahingestellt bleiben, ob auch der Abschluss des Fertigstellungsgarantievertrages durch die Klägerin als sonstiger Umstand zu werten ist, der einem Abstraktionswillen der Vertragsparteien bei Abschluss des Schuldübernahmevertrages entgegenstehen könnte.

3. Aus den unter dem Punkt 1. dieser Entscheidung genannten Gründen ist im Streitfall auch die vom Finanzamt im Rahmen seines Hilfsantrages vertretene Linearisierung der Endzahlung ausgeschlossen.

Auch insoweit hat die Klägerin im Jahr 2003 noch nicht alles getan, um ihre Leistungspflichten aus dem Lizenzvertrag – aus der nach Aktenlage und dem Vortrag des Finanzamts einzigen in diesem Zusammenhang in Betracht kommenden vertraglichen Grundlage einer ggf. von der Klägerin im Streitjahr 2003 zu aktivierenden Forderung – zu erfüllen. Vielmehr konnte die Klägerin im Veranlagungszeitraum 2003 auch eine sich aus dem Lizenzvertrag ergebende Verpflichtung zur zeitlich befristeten Überlassung der Filmverwertungsrechte am Film mangels eines bereits existierenden Filmverwertungsrechtes am Film noch nicht erfüllen. Dementsprechend ist nach den dargelegten Grundsätzen zu schwebenden Verträgen jedenfalls im Streitjahr die fragliche Forderung der Klägerin noch nicht entstanden und steuerlich zu berücksichtigen gewesen; es besteht hiernach weder wirtschaftliche Veranlassung noch die rechtliche Möglichkeit, einen auf dieses Erstjahr entfallenden Anteil der Endzahlung als bereits hinreichend sichere Forderung zu aktivieren.

4. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

Der Ausspruch über die vorläufige Vollstreckbarkeit hinsichtlich der Kosten und über den Vollstreckungsschutz folgt aus § 151 Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 1, Abs. 3 FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung.

Die Revision wird nach § 115 Abs. 2 Nr. 1 und 2 FGO zugelassen.

Der Senat entscheidet durch Gerichtsbescheid (§ 90a FGO).

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