OLG Stuttgart Urteil vom 1.12.2020, 10 U 211/20

OLG Stuttgart Urteil vom 1.12.2020, 10 U 211/20

Leitsätze

1. Sind ein Bauunternehmer und ein Bauträger bei einem zwischen ihnen vor Erlass des Urteils des Bundesfinanzhofs vom 22. August 2013 (V R 37/10, BFHE 243, 20) abgeschlossenen und durchgeführten Bauvertrag übereinstimmend von der Steuerschuldnerschaft des Bauträgers gemäß § 13b Abs. 5 Satz 2 Halbsatz 1 UStG 2011 ausgegangen und hat der Bauträger die auf die erbrachten Leistungen des Bauunternehmers entfallende Umsatzsteuer an das Finanzamt abgeführt, steht dem Bauunternehmer aufgrund einer ergänzenden Vertragsauslegung ein Anspruch auf Zahlung des Umsatzsteuerbetrags zu, wenn der Bauträger Erstattung der Steuer verlangt und deshalb für den Bauunternehmer die Gefahr entsteht, wegen der Heranziehung als Steuerschuldner gemäß § 27 Abs. 19 UStG die Umsatzsteuer abführen zu müssen (Anschluss an BGH, Urteil vom 17. Mai 2018 – VII ZR 157/17 –).

2. Maßgeblicher Zeitpunkt für die ergänzende Vertragsauslegung ist derjenige des Vertragsschlusses, es kommt also darauf an, was die Parteien zum Zeitpunkt des Vertragsschlusses gewollt hätten. Die Vertragsparteien hätten im Zweifel zum Zeitpunkt des Abschlusses des Werkvertrags nicht vereinbart, dass nur dann eine um die Umsatzsteuer erhöhte Vergütung zu zahlen ist, wenn zum Zeitpunkt der Heranziehung der Auftragnehmerin als Steuerschuldnerin gemäß § 27 Abs. 19 UStG der Umsatzsteueranspruch der Staatskasse unverjährt ist.

3. Ob gegen die Auftragnehmerin rechtmäßig geänderte Umsatzsteuerbescheide erlassen worden sind oder ob im Steuerverhältnis zur Auftragnehmerin Festsetzungsverjährung eingetreten ist, spielt für das zivilrechtliche Vertragsverhältnis zwischen der Auftragnehmerin und der Auftraggeberin jedenfalls dann keine Rolle, wenn die Änderungsbescheide allenfalls rechtswidrig und anfechtbar, aber nicht unwirksam oder nichtig sind.

4. Der ergänzenden Vertragsauslegung stehen weder § 254 BGB noch der Vorwurf eines treuwidrigen Verhaltens der Auftragnehmerin (§ 242 BGB) entgegen, wenn die Auftragnehmerin bei höchstrichterlich ungeklärter Rechtslage sich nicht gegen die Umsatzsteuer-Änderungsbescheide im Hinblick auf die Frage der Verjährung gewendet hat.

Tenor

1. Die Berufung der Beklagten gegen das Urteil des Landgerichts Heilbronn vom 25.03.2020, Az. 10 O 224/19, wird zurückgewiesen.

2. Die Beklagte hat die Kosten des Berufungsverfahrens zu tragen.

3. Das Urteil ist vorläufig vollstreckbar. Das in Ziffer 1 genannte Urteil des Landgerichts Heilbronn ist ohne Sicherheitsleistung vorläufig vollstreckbar. Die Beklagte kann die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe von 210.000 Euro abwenden, wenn nicht der Kläger vorher Sicherheiten in dieser Höhe leistet.

4. Die Revision gegen dieses Urteil wird zugelassen.

Beschluss

Der Streitwert wird für das Berufungsverfahren auf 181.918,58 EUR festgesetzt.

Gründe

I.
1

Streitgegenstand ist eine Restwerklohnforderung in Höhe der Umsatzsteuer, nachdem die Beklagte diese als Umkehrsteuer zu Unrecht abgeführt und sich später hat erstatten lassen.
2

Die Firma X. R. GmbH & Co KG, später umgewandelt (Anlage K 12) in X. H. GmbH & Co KG (im Folgenden Zedentin), führte für die Beklagte, Bauträgerin, Rohbauarbeiten am Bauvorhaben Y. in A., Neubau Wohnanlage Haus 5, 6 und 7 mit Tiefgarage aufgrund Bauvertrages vom 14./17.05.2010 aus. Vereinbart war ein Pauschalpreis. Die Mehrwertsteuer sollte die Beklagte gemäß § 13b Abs. 2 S. 2 UStG a.F. an das Finanzamt abführen. Auf vier Schlussrechnungen der Zedentin aus dem Zeitraum vom 22.12.2010 bis 05.05.2011 (Anlage K 3) zahlte die Beklagte insgesamt 957.466,22 Euro (netto) und führte selbst die darauf anfallende Umsatzsteuer in Höhe von 181.918,58 Euro an das Finanzamt Öhringen ab. Nachdem der BFH am 22.08.2013 (V R 37/10) entschieden hatte, das das Reverse-Charge-Verfahren (§ 13b Abs. 2 S. 2 UStG a.F.) auf die Erbringung von Bauträgerleistungen keine Anwendung findet, beantragte die Beklagte Änderungsbescheide und die Rückerstattung der abgeführten Umsatzsteuer. Gegen die Umsatzsteueranmeldung 2010 und von 2011 / 2012 legte die Beklagte mit Schreiben vom 23.12.2015 bzw. 07.12.2016 (Anlage FK 5 = Bl. 72e) Einspruch ein, ohne diesen weiter zu begründen. Die Erstattung der Umsatzsteuer beantragte die Beklagte schließlich mit Schreiben vom 16.04.2018 bzw. 15.02.2019 (Anlage FK 4) und führte darin zur § 13b UStG-Problematik und dem BFH-Urteil aus.
3

Mit Schreiben vom 20.08.2019 setzte das für die Beklagte zuständige Finanzamt Öhringen das für die Zedentin zuständige Finanzamt Stuttgart III von der beantragten Steuererstattung der Beklagten in Kenntnis (Anlage K 4). Mit Schreiben vom 12.09.2019 (Anlage BBK 2 = e-Anlage) setzte dieses Finanzamt die Zedentin über den Erstattungsantrag der Beklagten in Kenntnis und informierte diese über ihre Steuerschuldnerschaft. Die Zedentin stellte der Beklagten sodann vier korrigierte Schlussrechnungen vom 16.09.2019 (Anlage K 5) und forderte die Zahlung weiterer 181.918,58 Euro. Mit Vertrag vom 17./20.09.2019 trat die Zedentin an den Kläger Ansprüche auf Werklohn in Höhe der Umsatzsteuer ab (Anlage K 6). Gegen die Zedentin wurden sodann Umsatzsteuerbescheide erlassen, und zwar mit Bescheiden vom 10.10.2019 zu den Steueranmeldungen der Zedentin vom 09.11.2011 (VA 2010) und 06.07.2012 (VA 2011).
4

Die Beklagte wies die Forderung des Klägers zurück (Anlage K 7), vorgerichtliche Korrespondenz zwischen den Parteien blieb erfolglos (Anlagen K 8 ff.). Am 19.11.2019 zahlte die Beklagte 181.918,58 Euro „unter Vorbehalt der Rückforderung und ohne Anerkennung einer Rechtspflicht und ohne Präjudiz“ an den Kläger (Bl. 57 d.A.).
5

Die Parteien streiten darüber, ob die Beklagte der Zedentin die Zahlung von Umsatzsteuern schuldet, auch darüber, ob im Verhältnis der Finanzverwaltung zur Zedentin Festsetzungsverjährung eingetreten ist.
6

Wegen des Sach- und Streitstandes im Übrigen und der erstinstanzlichen Anträge wird auf den Tatbestand des landgerichtlichen Urteils Bezug genommen.
7

Das Landgericht hat der auf Vorbehaltsloserklärung der Zahlung der Beklagten gerichteten Klage stattgegeben. Es liege eine zulässige Klageänderung bzw. keine Klageänderung iSd. § 264 ZPO vor. Die Abtretung des Anspruchs auf Nachzahlung der Umsatzsteuer sei wirksam abgetreten worden. Aus ergänzender Vertragsauslegung ergebe sich der Anspruch auf Nachentrichtung der Umsatzsteuer, wenn beide Vertragsparteien irrigerweise eine Steuerschuldnerschaft des Bauträgers angenommen hätten. Auf die Erfolgsaussichten einer nachträglichen Steuerinanspruchnahme komme es nicht an. Die Frage der Festsetzungsverjährung betreffe nur das Verhältnis zwischen Bauunternehmer und Finanzamt. Außerdem habe die Beklagte die Gefahr der Heranziehung des Vertragspartners durch den Erstattungsantrag treuwidrig begründet. Das BMF-Schreiben vom 27.07.2017 stehe nicht entgegen, festsetzungsverjährte Zeiträume seien nicht ausgeschlossen von einer Steuernachforderung. Die Ansprüche seien auch nicht verjährt, weil die Zedentin erst im Jahr 2019 von der Erstattung an die Beklagte Kenntnis erlangt habe.
8

Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die Entscheidungsgründe des angegriffenen Urteils verwiesen.
9

Hiergegen richtet sich die Berufung der Beklagten, mit der sie ihren ursprünglichen Klageabweisungsantrag weiterverfolgt. Die steuerlichen Auswirkungen und die sich daraus ergebende Bindungswirkung für das staatliche Handeln würde durch das Urteil verkannt. Ihr könne keine Treuwidrigkeit vorgeworfen werden, der Kläger habe vielmehr treuwidrig gehandelt. Steuerrechtliche Vorschriften seien nicht bzw. unzutreffend behandelt worden. Die Umsatzsteuerbescheide gegen den Zedenten seien nichtig, jedenfalls materiell rechtswidrig. Die Rechtswidrigkeit der Umsatzsteuerbescheide könne die Beklagte der Klägerin entgegenhalten. Das Finanzamt schaffe sich durch ihre Bescheide ihren Anspruch zur späteren Abtretung selbst. Die Forderung sei nicht auf gesetzlicher Grundlage zustande gekommen. Auf die Praxis der Nichtbeanstandung komme es nicht an. Der Fall der möglichen Festsetzungsverjährung sei in § 27 Abs. 19 S.1 UStG gar nicht geregelt. Sie habe den Zeitpunkt der Festsetzungsverjährung auch nicht wissentlich abgewartet. Das BMF-Schreiben sei nicht auslegungsfähig. Es sei etwas abgetreten worden, was sich der Kläger zuvor selbst als Forderung generiert habe, und zwar auf rechtlich unzutreffender Art und Weise.
10

Die Beklagte beantragt,
11

das Urteil des Landgericht Heilbronn, Az. BR 10 O 224/19 vom 27. 03.2020 zu ändern und die Klage abzuweisen.
12

Der Kläger beantragt,
13

die Berufung zurückzuweisen.
14

Der Kläger verteidigt das Urteil erster Instanz. Festsetzungsverjährung bezüglich der Umsatzsteuerbescheide gegenüber der Zedentin sei nicht eingetreten. Es sei auch nicht die Umsatzsteuerschuld der Zedentin, sondern eine Restwerklohnforderung streitgegenständlich. Die Umsatzsteuerbescheide seien rechtskräftig. Ab dem Zeitpunkt der Bestandskraft habe die Zedentin mit einer Inanspruchnahme zu rechnen, welche sie durch Abtretung gemäß § 27 Abs. 19 S. 1 UStG habe verhindern können. Eine zivilrechtliche Verjährung sei nicht eingetreten. Treuwidrig habe die Zedentin nicht gehandelt.
15

Bezüglich der weiteren Einzelheiten des Sach- und Streitstandes zweiter Instanz wird auf die gewechselten Schriftsätze nebst Anlagen verwiesen.
II.
16

Die zulässige Berufung der Beklagten ist unbegründet und war deshalb zurückzuweisen. Denn die auf Zahlung der Umsatzsteuer bzw. Vorbehaltlosstellung der Zahlung unter Vorbehalt gerichtete Klage des klagenden Landes ist zulässig und begründet, wie das Landgericht zu Recht entschieden hat.
1)
17

Die Klage auf Vorbehaltlosstellung ist zulässig.
18

Die Beklagte hat an den Kläger unmittelbar vor Klageerhebung mit Eingang bei der Finanzkasse am 20.11.2019 die Klageforderung unter Vorbehalt bezahlt und diesen Vorbehalt mit Schreiben vom 19.11.2019 gegenüber dem Kläger näher begründet. (Anlage SK 1, Bl. 57/58).
19

Leistet ein Schuldner unter Vorbehalt, kann ein solcher Vorbehalt nach der ständigen Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs (vgl. MünchKomm-Fetzer, 8. Aufl. 2019, § 362 Rn. 8 mit Nachw.) unterschiedliche Bedeutung haben: Im Allgemeinen will der Schuldner lediglich dem Verständnis seiner Leistung als Anerkenntnis (§ 208 BGB) entgegentreten und die Wirkung des § 814 BGB ausschließen, sich also die Möglichkeit offenhalten, das Geleistete gem. § 812 BGB zurückzufordern; ein Vorbehalt dieser Art stellt die Ordnungsmäßigkeit der Erfüllung nicht in Frage. Anders ist es, wenn der Schuldner in der Weise unter Vorbehalt leistet, dass den Leistungsempfänger für einen späteren Rückforderungsstreit die Beweislast für das Bestehen des Anspruchs treffen soll. Ein Vorbehalt dieser Art ist keine Erfüllung im Sinne von § 362 BGB. Er liegt insbesondere dann vor, wenn ein Schuldner während eines Rechtsstreits zahlt und seine Rechtsverteidigung fortsetzt, weil damit zum Ausdruck kommt, dass die Zahlung auf den Ausgang des Rechtsstreits keinen Einfluss haben soll (BGH, Urteil vom 06. Oktober 1998 – XI ZR 36/98 –, juris zu Rn. 36). Ausweislich des Schreibens vom 19.11.2019 wollte die Beklagte ihre Rechtsposition in dem sich abzeichnenden Rechtsstreit aufrechterhalten und ihre Rechtslage nicht verschlechtern. Damit steht der geäußerte Vorbehalt einer Erfüllung im Sinne des § 362 BGB entgegen. Der Kläger könnte von der Beklagten somit weiterhin Zahlung fordern. Der gezahlte Betrag hat damit letztlich die Funktion einer Sicherheit und soll gegebenenfalls eine Verzinsung der Schuld vermeiden. Alternativ zur Zahlung kann der Kläger auch – wie hier – den zur Sicherheit gezahlten Betrag in Anspruch nehmen, indem er darauf klagt, dass der den Charakter der Sicherheit begründende Vorbehalt wegfällt.
2)
20

Die Klage auf Vorbehaltsstellung ist begründet. Das klagende Land kann von der Beklagten aus abgetretenen Recht Werklohn in Höhe der Umsatzsteuer (§ 631 BGB iVm. § 2, 16 Nr. 3 VOB/B) verlangen.
a)
21

Es liegt ein wirksamer Abtretungsvertrag zwischen der Klägerin und der Zedentin vom 17./20.9.2019 vor (Anlage K6, Bl. 28), der sich auch im vorliegenden Fall allein nach dem Zivilrecht richtet (§ 398 BGB).
b)
22

Die Zedentin hat einen Anspruch auf Werklohn in Höhe der streitgegenständlichen Umsatzsteuer.
aa)
23

Die Beklagte und die Zedentin sind bei Abschluss des Werkvertrags davon ausgegangen, dass § 13b Umsatzsteuergesetz anwendbar ist und Steuerschuldnerin der Umsatzsteuer die Beklagte als Bauträgerin ist. Durch das Urteil des Bundesfinanzhofs vom 22.08.2013 (Az. V R 37/10) hat sich diese Auffassung als unzutreffend herausgestellt. Dieser Fall bzw. die Frage, ob in einem solchen Fall die Umsatzsteuer zu zahlen ist, ist im streitgegenständlichen Bauvertrag nicht geregelt.
bb)
24

Im Wege der ergänzenden Vertragsauslegung ergibt sich eine Verpflichtung der Beklagten gegenüber der Zedentin auf eine (weitere) Vergütung (vgl. BGH NJW 2002, 231; beckOGK-Mundt, Stand: 01.07.2020, § 632 Rn. 388; Palandt-Ellenberger, 78. Aufl. 2019, § 157 Rn. 13 mit Nachw.) in Höhe des Umsatzsteuerbetrages.
25

Die ergänzende Vertragsauslegung setzt eine Regelungslücke im Sinne einer planwidrigen Unvollständigkeit voraus. Sie ist gegeben, wenn der Vertrag eine Bestimmung vermissen lässt, die erforderlich ist, um den ihm zu Grunde liegenden Regelungsplan zu verwirklichen; ohne die Vervollständigung des Vertrages muss eine angemessene, interessengerechte Lösung nicht zu erzielen sein (BGH NJW 2015, 1167 zu Rn. 24 mit Nachw.). Gleichgültig ist, ob die Lücke von Anfang an oder nachträglich entsteht, ob sie auf einer bewussten oder unbewussten Lücke beruht (Palandt/Ellenberger, 78. Aufl. 2019, § 157 Rn. 3). Es ist der hypothetische Parteiwille zu ermitteln; es ist darauf abzustellen, was die Vertragsparteien bei angemessener Abwägung ihrer Interessen nach Treu und Glaube als redliche Vertragspartner vereinbart hätten, wenn sie den nicht geregelten Fall bedacht hätten (BGH, Urteil vom 17.05.2018 – VII ZR 157/17 -, juris zu Rn. 30 mit Nachw.). Maßgeblicher Zeitpunkt ist derjenige des Vertragsschlusses, es kommt also darauf an, was die Parteien zum Zeitpunkt des Vertragsschlusses gewollt hätten (BGH, Urteil vom 24. Januar 2008 – III ZR 79/07 –, juris zu Rn. 18 mit Nachw.; MünchKomm-Busche, 8. Aufl. 2018, § 157 Rn. 50 mit Nachw., auch zur abweichenden älteren Rechtsprechung [auf aktuellen Zeitpunkt abzustellen]).
26

Nach st.Rspr. (BGH, Urteil vom 10. Januar 2019 – VII ZR 6/18 –, juris zu Rn. 22 ff.; BGH, Urteil vom 17.05.2018 – VII ZR 157/17 -, juris zu Rn. 31; OLG Köln, Beschluss vom 13. Juli 2018 – 16 U 30/18 –, juris zu Rn. 39; OLG Köln, Beschluss vom 17. Juli 2018 – 16 U 127/17 –, juris; OLG Köln, Urteil vom 14. März 2019 – 7 U 28/18 –, juris zu Rn. 13; OLG Köln, Beschluss vom 25. Februar 2019 – 11 U 29/18 –, juris zu Rn. 19 ff.; OLG Düsseldorf, Urteil vom 28. November 2017 – I-23 U 23/16 –, juris zu Rn. 6; LG Münster, Urteil vom 16. April 2019 – 11 O 393/17 –, juris zu Rn. 40 ff.; BFH, Urteil vom 23. Januar 2019 – XI R 21/17 –, BFHE 264, 60, BStBl II 2019, 354 zu Rn. 23; dem folgend die Literatur: beckOGK-Mundt, § 632 Rn. 411) hätten die Vertragsparteien, wenn sie vorhergesehen hätten, dass die Steuerschuldnerschaft bezüglich der Umsatzsteuer nicht beim Bauträger, sondern beim Handwerker liegt, und dass für diese aufgrund vom Bauträger gestellten Erstattungsantrages die Gefahr bestehen würde, wegen der Heranziehung als Steuerschuldnerin die Umsatzsteuer abführen zu müssen, eine Vergütung in Höhe des Umsatzsteuerbetrages vereinbart. Dass die Beklagte die Umsatzsteuer als Werklohn schuldet, ergibt sich im Wege der ergänzenden Vertragsauslegung (BGH, Urteil vom 17.05.2018 – VII ZR 157/17 -, juris zu Rn. 23; BGH, Urteil vom 10.01.2019 – VII ZR 7/18 -, juris zu Rn. 22).
27

Diese Voraussetzungen der ergänzenden Vertragsauslegung, die Vorrang vor den Grundsätzen über die Störung der Geschäftsgrundlage hat (vgl. BGH, Urteil vom 17. Mai 2018 – VII ZR 157/17 Rn. 36, BauR 2018, 1403 = NZBau 2018, 524), sind auch im vorliegenden Fall erfüllt.
28

Die Beklagte hat in 2015 / 2016 lediglich vorsorgliche (und auch rechtlich zulässige) Einsprüche gegen die Umsatzsteuer der Jahre 2010 und 2011 eingelegt. Die Einsprüche wurden damals nicht weiter begründet. Die Anträge auf Erstattung der Umsatzsteuer selber sind unstreitig aus 2018 bzw. 2019. Mit Bescheiden vom 10.10.2019 setzte das für die Zedentin zuständige Finanzamt die Umsatzsteuer dieser gegenüber – aufgrund deren Leistungserbringung gegenüber der Beklagten und auf Grundlage der Mitteilung des für die Beklagte zuständigen Finanzamtes über die beantragte Steuererstattung vom 20.08.2019 – fest. Diese Änderungsbescheide wurden bestandskräftig. Damit hat sich die Gefahr für die Zedentin, als Steuerschuldnerin für die Umsatzsteuer aus dem Werkvertrag mit der Beklagten herangezogen zu werden, verwirklicht. Diese Gefahr besteht im vorliegenden Fall aufgrund des Urteils des Bundesfinanzhofs vom 22. August 2013 (V R 37/10, BFHE 243, 20), der in der Folge geänderten Verwaltungspraxis und des Umstands, dass die Beklagte einen Erstattungsantrag gestellt hat (vgl. BGH, Urteil vom 16. Juli 2020 – VII ZR 204/18 –, Rn. 18, juris).
29

Die Vertragsparteien hätten, wenn sie vorhergesehen hätten, dass die Steuerschuldnerschaft bezüglich der Umsatzsteuer nicht bei der Beklagten, sondern bei der Zedentin liegt und dass für diese aufgrund des von der Beklagten gestellten Erstattungsantrags die Gefahr bestehen würde, wegen der Heranziehung als Steuerschuldnerin die Umsatzsteuer abführen zu müssen, eine um den Umsatzsteuerbetrag erhöhte Vergütung vereinbart (BGH, Urteil vom 17. Mai 2018 – VII ZR 157/17 –, juris zu Rn. 31).
30

Entgegen der Auffassung der Beklagten hätten die Vertragsparteien zum Zeitpunkt des Abschlusses des Werkvertrags nicht vereinbart, dass nur dann eine um die Umsatzsteuer erhöhte Vergütung zu zahlen ist, wenn die Auftragnehmerin einem unverjährten Umsatzsteueranspruch des Klägers ausgesetzt ist. Eine solche Vereinbarung wäre nach den Erfahrungen des Senats absolut unüblich. Dabei ist nochmals zu betonen, dass die ergänzende Vertragsauslegung auf den Zeitpunkt des Vertragsabschlusses und nicht auf den heutigen Zeitpunkt abzustellen hat. Es ist schon nicht festzustellen, dass die Vertragsparteien zum Zeitpunkt des Abschlusses des Werkvertrags überhaupt daran gedacht hätten, dass die Umsatzsteuerschuld der Zedentin gegenüber dem Kläger verjähren könnte. Im Geschäftsleben wird das Verhältnis der Vertragsparteien zum Fiskus üblicherweise nicht zum Gegenstand der vertraglichen Vereinbarung gemacht. Vielmehr bleibt es jeder Vertragspartei überlassen, ihre steuerrechtlichen Angelegenheiten selbst zu regeln, ohne dass dies Einfluss auf die Leistungspflichten des zivilrechtlichen Vertrags hätte.
31

Bei den zur Umsatzsteuerschuld außerhalb des § 13b Umsatzsteuergesetz üblichen Vereinbarungen hätte die Auftragnehmerin die Umsatzsteuer an die Finanzkasse abführen müssen. Wenn, aus welchen Gründen auch immer, es zur Weiterleitung der Umsatzsteuer an den Fiskus nicht gekommen wäre, wäre der insoweit als Werklohn vereinnahmte Betrag bei der Auftragnehmerin verblieben. Es gibt keine Anhaltspunkte dafür, dass die Parteien des streitgegenständlichen Werkvertrags eine davon abweichende Regelung getroffen hätten, die abweichend zu sonstigen Handhabung im Geschäftsleben im Fall einer Verjährung der Umsatzsteuerschuld zu einer Begünstigung der Beklagten als Auftraggeberin geführt hätte. Letztlich geht es vorliegend um die Frage, bei welchem Vertragspartner eines Werkvertrags gegebenenfalls der Vorteil der Verjährung einer Umsatzsteuerschuld verbleibt. Insoweit liegt es nahe und entspricht der Üblichkeit, dass der Steuerschuldner, also bei Werkverträgen außerhalb des Anwendungsbereichs des § 13b UStG, grundsätzlich der Auftragnehmer, von der Verjährung der ihn betreffenden Steuerschuld profitiert und nicht sein Vertragspartner.
32

Nicht maßgeblich ist danach, ob die Zedentin die Umsatzsteuerschuld an den Kläger gezahlt hat. Dies fügt sich in die Entscheidung des BGH ein, wonach es für die ergänzende Auslegung der werkvertraglichen Vereinbarungen keine Rolle spielt, ob der Auftragnehmer die geschuldete Umsatzsteuer aufgrund insolvenzrechtlicher Vorschriften gegebenenfalls nicht in voller Höhe an das Finanzamt wird abführen müssen (BGH, Urteil vom 16. Juli 2020 – VII ZR 204/18 –, juris zu Rn. 20; insoweit ablehnend zu OLG Celle, Urteil vom 11. September 2018 – 14 U 51/18 –, juris zu Rn. 31).
cc)
33

Ob gegen die Zedentin rechtmäßig geänderte Umsatzsteuerbescheide erlassen worden sind bzw. ob im Steuerverhältnis zur Zedentin Festsetzungsverjährung eingetreten ist (§§ 169 Abs. 2 S. 1 Nr. 2, 170 Abs. 2 S. 1 Nr. 1 AO, § 18 UStG) mit der Folge des § 47 AO und ob einer Festsetzungsverjährung § 171 Abs. 14 AO entgegen steht (vgl. dazu unten), spielt für das zivilrechtliche Vertragsverhältnis zwischen der Zedentin und der Beklagten und die hier relevante Frage der ergänzenden Vertragsauslegung keine Rolle, denn die Änderungsbescheide vom 10.10.2019 sind allenfalls rechtswidrig und anfechtbar, aber nicht unwirksam oder nichtig, (BFH, Beschluss vom 06. Mai 1994 – V B 28/94 –, juris zu Rn. 4 mit Nachw.).
34

Allein deshalb, weil sich die Zedentin gegen diese Änderungsbescheide ohne großen Aufwand und Risiko hätte wehren und dadurch ihre Inanspruchnahme hätte abwehren können, kann im vorliegenden Fall eine Vertragslücke und eine entsprechende ergänzende Vertragsauslegung nicht verneint werden.
35

(1) Die Beklagte trägt insoweit vor, der Änderungsbescheid betreffe eine verjährte Umsatzsteuerforderung gegenüber der Zedentin. Sie macht damit der Sache nach geltend, die Zedentin hätte sich gegen eine rechtswidrige Inanspruchnahme durch das Finanzamt nicht zur Wehr gesetzt.
36

Zwar kann eine Vertragspartei im Hinblick auf die ihr gemäß § 254 Abs. 2 Satz 1 BGB obliegende Schadensminderungspflicht gegenüber der anderen Vertragspartei gehalten sein, in einem so genannten „Kettenverhältnis“ gegenüber Mängelansprüchen die Einrede der Verjährung zu erheben und weder auf die Einrede der Verjährung nach deren Eintritt zu verzichten noch die verjährte Forderung anzuerkennen (BGH, Urteil vom 28. Januar 2016 – VII ZR 266/14 –, BGHZ 208, 372-384, juris zu Rn. 32). Auf die Werklohnforderung kann jedoch § 254 Abs. 2 S. 1 BGB keine Anwendung finden. Anders als Mängelansprüche können Werklohnforderungen in einer Leistungskette, die hier im Übrigen gegenüber dem Kläger so nicht vorliegt, nicht durchgereicht werden, sondern die Werklohnforderung des einzelnen Auftragnehmers richtet sich nach der jeweiligen vertraglichen Vereinbarung.
37

(2) Der Zedentin kann im vorliegenden Fall nicht vorgeworfen werden, dass sie wider Treu und Glauben (§ 242 BGB) eine Vertragslücke geschaffen hat, indem sie sich nicht gegen die Umsatzsteuer-Änderungsbescheide im Hinblick auf die Verjährung gewendet hat.
38

Für die Frage der Verjährung ist maßgeblich, ob § 171 Abs. 14 AO auf die vorliegende Konstellation zur Anwendung kommt. Dies ist nach einem Schreiben des BMF vom 30.7.2019 der Fall mit der Folge, dass danach eine unverjährte Umsatzsteuerschuld der Zedentin vorgelegen hat. In der Rechtsprechung ist dies allerdings streitig und bislang nicht höchstrichterlich geklärt (Niedersächsisches Finanzgericht, Urteil vom 19. November 2019 – 5 K 193/18 –, juris zu Rn. 22 ff.; Niedersächsisches Finanzgericht, Beschluss vom 07. Juni 2018 – 5 V 123/18 –, juris zu Rn. 21; die Revision ist anhängig unter dem Aktenzeichen V R 3/20; vgl. OLG Köln, Beschluss vom 25. Februar 2019 – 11 U 87/18 –, juris zu Rn. 27, das die Anwendung des § 171 Abs. 14 AO ohne nähere Begründung bejaht hat; BeckOK UStG-Weymüller, Stand: 31.07.2020, § 27 Rn. 59.6).
39

Angesichts der unsicheren Rechtslage musste sich die Zedentin nicht auf einen Prozess mit dem Kläger mit dem damit für sie verbundenen Prozessrisiko im Hinblick auf die Kosten des Prozesses einlassen, um der Beklagten einen – bei dieser verbleibenden – wirtschaftlichen Vorteil i.H.v. 19 % Umsatzsteuer zukommen zu lassen. Darüber hinaus ist es nicht als treuwidrig zu bewerten, wenn ein Steuerschuldner wie die Zedentin sich nicht auf die Verjährung beruft, wenn ansonsten der Vertragspartner der Zedentin, die Beklagte, einen nach materiellem Recht unberechtigten wirtschaftlichen Vorteil i.H.v. 19 % ersparte Umsatzsteuer zulasten der Staatskasse erhält. Ein Vertragspartner ist nicht nach Treu und Glauben verpflichtet, an einer solchen Vermeidung von Umsatzsteuer zulasten der Staatskasse mitzuwirken.
40

Danach verbleibt es bei der ausfüllungsbedürftigen Lücke gemäß der zitierten Rechtsprechung des BGH.
c)
41

Der (abgetretene) Werklohnanspruch gegen die Beklagte ist nicht verjährt.
42

Der Lauf der hier maßgeblichen regelmäßigen Verjährungsfrist von drei Jahren (§ 195 BGB) beginnt gemäß § 199 Abs. 1 BGB mit dem Schluss des Jahres, in dem der Anspruch entstanden ist und der Gläubiger von den – den Anspruch begründenden Umständen – Kenntnis erlangt hat oder ohne grobe Fahrlässigkeit hätte erlangen müssen.
43

Der Anspruch der Zedentin ist erst mit Eintritt der Gefahr entstanden, wegen der Heranziehung als Steuerschuldner die Umsatzsteuer abführen zu müssen. Im Streitfall ist diese Gefahr erst mit dem nach Erlass des Urteils des Bundesfinanzhofs vom 22. August 2013 (V R 37/10, BFHE 243, 20) gestellten Erstattungsantrag der Beklagten eingetreten (BGH, Urteil vom 17. Mai 2018 – VII ZR 157/17 –, juris zu Rn. 38).
44

Durch das Schreiben des Finanzamts vom 20.08.2019 erfuhr die Zedentin vom Rückerstattungsbegehren der Beklagten, so dass die kenntnisabhängige Verjährungsfrist mit Ablauf des 31.12.2019 begann. Bereits vor Beginn der Verjährungsfrist wurde Klage eingereicht.
d)
45

Weitere Einwendungen oder Einreden sind nicht ersichtlich. Weder steht § 16 Nr. 3 Abs.1 VOB/B der Fälligkeit des Restwerklohanspruchs der Zedentin entgegen noch führt die Abtretung des Anspruchs an das klagende Land zu einem Erlöschen, denn die Abtretung wirkt gemäß § 27 Abs. 19 UStG an Zahlungs statt und nur im steuerlichen Verhältnis zur Zedentin, sie beseitigt nur die Gefahr, weiter als Steuerschuldnerin in Anspruch genommen zu werden, geht darüber aber nicht hinaus (BGH, Urteil vom 10.01.2019 – VII ZR 7/18 -, juris zu Rn. 27).
3)
46

Die weiteren geltend gemachten Einwendungen der Beklagten sind unerheblich und rechtfertigen kein anderes Ergebnis.
a)
47

Die Änderungsbescheide des Finanzamtes gegen die Zedentin vom 10.10.2019 haben ihre Grundlage nicht in der geänderten Schlussrechnung der Zedentin an die Beklagte mit Umsatzsteuerausweis und damit nicht in § 14 Abs. 2 S. 1 UStG, sondern gehen auf die durch das Finanzamt Öhringen mitgeteilten Zahlen und damit auf die von der Beklagten beantragten Erstattung zurück. Die korrigierte Schlussrechnung der Zedentin ist vielmehr vor dem Hintergrund der Regelung des § 27 Abs. 19 S. 4 UStG zu sehen, wonach die Abtretung nur dann an Zahlungs statt wirkt, wenn – neben weiteren Voraussetzungen – eine geänderte Rechnung mit Umsatzsteuerausweis vorliegt. Es liegt deshalb hier auch kein Fall des § 14c Abs. 2 S. 3 UStG vor.
b)
48

Der Senat verkennt nicht, dass der umsatzsteuerrechtlich nach § 27 Abs. 19 UStG in Anspruch genommene Handwerker kein Interesse an einer Anfechtung der gegen ihn erlassenen geänderten Umsatzsteuerbescheide hat, da er sich seiner Steuerschuld durch Abtretung im Rahmen des § 27 Abs. 19 S. 4 UStG problemlos entledigen kann. Die steuerlichen Verhältnisse des Leistenden (Handwerker) und des Leistungsempfängers (Bauträger) stehen unabhängig voneinander, die Umsatzsteuerkorrektur zugunsten des Leistungsempfängers ist von der Inanspruchnahme des Leistenden nicht abhängig (FG Bremen, Urteil vom 14. November 2018 – 2 K 90/18 (3) –, juris zu Rn. 87). Deshalb wird der Bauträger im Finanzgerichtsverfahren des Handwerkers auch nicht nach § 60 Abs. 3 FGO beigeladen (FG Bremen, Urteil vom 14. November 2018 – 2 K 90/18 (3) –, juris zu Rn. 87). Der Bauträger hat insoweit keine Möglichkeit, die geänderten Bescheide der Finanzverwaltung gegenüber dem Handwerker, hier der Zedentin, anzufechten. Jedoch hat es der Bauträger, hier die Beklagte, in der Hand, sich, nachdem sie Erstattungsanträge gestellt hat und damit mit einer Inanspruchnahme durch den Handwerker rechnen muss, bei diesem über den Erlass von geänderten Steuerbescheiden zu informieren, um sodann ein Vorgehen dagegen zu veranlassen, wenn sie eine steuerliche Inanspruchnahme des Handwerkers durch die Finanzverwaltung für rechtswidrig halten sollte. Es wäre der Beklagten also durchaus möglich gewesen, sich von den gegen die Zedentin erlassenen geänderten Umsatzsteuerbescheiden in Kenntnis zu setzen und mit dessen Mitwirkung dagegen vorzugehen. Deshalb kann die Beklagte der Zedentin bzw. dem klagenden Land aus § 404 BGB keine Einwendungen im Zusammenhang mit der unterlassenen Anfechtung der geänderten Umsatzsteuerbescheide vom 10.10.2019 entgegen halten.
III.
49

Die Kostenentscheidung beruht auf § 97 ZPO. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit hat ihre Grundlage in §§ 708 Nr. 10, 711 S. 1, 2, 709 S. 2 ZPO.
50

Die Festsetzung des Streitwertes hat ihre Grundlage in § 47 GKG. Da die Zahlung unter Vorbehalt im vorliegenden Fall keine Erfüllungswirkung hat und das klägerische Interesse in der Herbeiführung dieser Wirkung liegt bzw. die Berufung sich gegen das dies aussprechende Urteil des Landgerichts richtet, entspricht der Streitwert der Klage auf Vorbehaltsstellung bzw. die Beschwer der Beklagten derjenigen bei einer Zahlungsklage.
51

Die Revision wird gemäß § 543 Abs. 2 ZPO zugelassen. Wenn die Frage der ergänzenden Vertragsauslegung auch grundsätzlich einzelfallbezogen ist, so erscheint für die vorliegende Fallkonstellation, die höchstrichterlich noch nicht entschieden ist, eine Entscheidung des Revisionsgerichts zur Fortbildung des Rechts erforderlich.

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