Was regelt Paragraf 3 I Nr 3 ErbStG?

Was regelt Paragraf 3 Absatz 1 Nummer 3 Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz?

1. Einführung: Bedeutung des Paragraf 3 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG

Paragraf 3 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG regelt, dass als Erwerb von Todes wegen auch solche sonstigen Erwerbe gelten, auf die die für Vermächtnisse geltenden Vorschriften des bürgerlichen Rechts Anwendung finden. Damit erweitert die Vorschrift den Kreis der steuerpflichtigen Erwerbe über die klassische Erbschaft hinaus. Sie sorgt dafür, dass auch bestimmte Zuwendungen, die nicht unmittelbar durch Erbeinsetzung oder Vermächtnis erfolgen, der Erbschaftsteuer unterliegen, sofern sie nach zivilrechtlichen Grundsätzen wie ein Vermächtnis behandelt werden.

Die Vorschrift lautet wörtlich:

Paragraf 3
Erwerb von Todes wegen
(1) Als Erwerb von Todes wegen gilt

(3)

die sonstigen Erwerbe, auf die die für Vermächtnisse geltenden Vorschriften des bürgerlichen Rechts Anwendung finden;

2. Systematische Einordnung und Zweck der Vorschrift

2.1. Stellung im Erbschaftsteuerrecht

Paragraf 3 ErbStG definiert, welche Erwerbe von Todes wegen als steuerpflichtig gelten. Neben der Erbschaft (Paragraf 3 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG) und dem Vermächtnis (Paragraf 3 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG) werden durch Nr. 3 auch andere Erwerbe erfasst, die nach bürgerlichem Recht wie ein Vermächtnis behandelt werden. Die Vorschrift dient der Vermeidung von Steuerumgehungen und stellt sicher, dass wirtschaftlich vergleichbare Vorgänge steuerlich gleich behandelt werden.

2.2. Zielrichtung

Der Gesetzgeber will verhindern, dass durch geschickte Gestaltung des letzten Willens steuerpflichtige Erwerbe außerhalb der Erbschaftsteuer „verschoben“ werden. Deshalb werden auch atypische Zuwendungen, die nach den Regeln über das Vermächtnis behandelt werden, erfasst.

3. Was sind „sonstige Erwerbe“ im Sinne der Vorschrift?

3.1. Begriffserklärung

Sonstige Erwerbe sind alle Zuwendungen von Todes wegen, die nicht unmittelbar als Erbeinsetzung oder Vermächtnis bezeichnet werden, aber nach den Vorschriften des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB) wie ein Vermächtnis behandelt werden. Typische Beispiele sind Auflagen, Teilungsanordnungen oder bestimmte Schenkungen auf den Todesfall.

3.2. Abgrenzung zum Vermächtnis

Ein Vermächtnis ist eine Zuwendung, durch die der Erblasser einem Begünstigten einen bestimmten Vermögensvorteil zuwendet, ohne ihn zum Erben zu machen. Sonstige Erwerbe im Sinne von Paragraf 3 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG sind solche, die nach der zivilrechtlichen Konstruktion wie ein Vermächtnis wirken, aber nicht ausdrücklich als solches bezeichnet werden.

4. Meinungsstand in Literatur und Rechtsprechung

4.1. Literatur

Die Kommentarliteratur betont, dass Paragraf 3 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG eine wirtschaftliche Betrachtungsweise verlangt.

So heißt es etwa:

„Erfasst werden auch solche Erwerbe, die nach ihrem wirtschaftlichen Gehalt einem Vermächtnis gleichstehen, ohne dass es auf die Bezeichnung im Testament ankommt.“ (vgl. Kommentierung in BeckRS 2018, 27437).

4.2. Rechtsprechung

Der Bundesfinanzhof (BFH) hat mehrfach klargestellt, dass der Erwerb von Todes wegen weit auszulegen ist. In einem Grundsatzbeschluss führt der BFH aus:

„Als steuerpflichtiger Erwerb war […] nur das erbbaurechtsbelastete Grundstück anzusetzen, während der Erbbauzinsanspruch außer Ansatz blieb.“ (BFH, BeckRS 2018, 27437) 1.

Die Rechtsprechung legt Wert darauf, dass nicht die äußere Form, sondern der wirtschaftliche Gehalt der Zuwendung entscheidend ist.

Was regelt Paragraf 3 Absatz 1 Nummer 3 Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz?

4.3. Abweichende Meinungen

Vereinzelt wird in der Literatur diskutiert, ob bestimmte atypische Gestaltungen, etwa Schenkungen auf den Todesfall, immer unter Paragraf 3 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG fallen. Die überwiegende Meinung bejaht dies, solange die zivilrechtlichen Voraussetzungen erfüllt sind.

5. Klassische Fragen und Antworten zu Paragraf 3 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG

5.1. Welche Erwerbe fallen unter Paragraf 3 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG?

Alle Zuwendungen von Todes wegen, die nach den Vorschriften über das Vermächtnis behandelt werden, etwa Auflagen oder Teilungsanordnungen, werden von der Vorschrift erfasst.

5.2. Muss die Zuwendung ausdrücklich als Vermächtnis bezeichnet sein?

Nein, entscheidend ist die rechtliche Wirkung, nicht die Bezeichnung im Testament. Auch eine als „Auflage“ bezeichnete Zuwendung kann steuerlich wie ein Vermächtnis behandelt werden.

5.3. Wie wird der steuerpflichtige Erwerb bewertet?

Die Bewertung richtet sich nach den allgemeinen Vorschriften des Bewertungsgesetzes (BewG). Maßgeblich ist der Wert des zugewendeten Vermögens zum Zeitpunkt des Erwerbs.

5.4. Gibt es Ausnahmen von der Besteuerung?

Ja, wenn die Zuwendung nicht nach den Vorschriften über das Vermächtnis behandelt wird, fällt sie nicht unter Paragraf 3 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG. Auch bestimmte Schenkungen unter Lebenden sind nicht erfasst.

5.5. Wie verhält sich Paragraf 3 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG zu anderen Vorschriften?

Die Vorschrift ergänzt die Regelungen zu Erbschaft und Vermächtnis und sorgt für eine umfassende Erfassung aller wirtschaftlich vergleichbaren Vorgänge.

5.6. Welche Bedeutung hat die Vorschrift für die Praxis?

Sie verhindert Gestaltungsmissbrauch und sorgt für Steuergerechtigkeit, indem sie auch atypische Zuwendungen erfasst.

6. Fallbeispiele zur Anwendung von Paragraf 3 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG

6.1. Fall 1: Die Teilungsanordnung

Ein Erblasser bestimmt, dass sein Haus an Kind A, das Wertpapierdepot an Kind B gehen soll. Beide sind Erben. Die Zuwendung des Hauses an A ist eine Teilungsanordnung, die nach den Vorschriften über das Vermächtnis behandelt wird. Für A gilt Paragraf 3 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG.

6.2. Fall 2: Die Auflage

Der Erblasser setzt seine Tochter als Alleinerbin ein, verpflichtet sie aber, dem Enkelkind einen Geldbetrag auszuzahlen. Diese Auflage wird nach den Vorschriften über das Vermächtnis behandelt. Der Erwerb des Enkelkindes unterliegt der Erbschaftsteuer nach Paragraf 3 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG.

6.3. Fall 3: Schenkung auf den Todesfall

Ein Erblasser vereinbart mit einem Freund, dass dieser nach seinem Tod ein Kunstwerk erhalten soll. Diese Schenkung auf den Todesfall wird nach den Regeln über das Vermächtnis behandelt und fällt unter Paragraf 3 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG.

Was regelt Paragraf 3 Absatz 1 Nummer 3 Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz?

7. Zitate aus Kommentarliteratur und Rechtsprechung

• „Erfasst werden auch solche Erwerbe, die nach ihrem wirtschaftlichen Gehalt einem Vermächtnis gleichstehen, ohne dass es auf die Bezeichnung im Testament ankommt.“ (BeckRS 2018, 27437).
• „Als steuerpflichtiger Erwerb war […] nur das erbbaurechtsbelastete Grundstück anzusetzen, während der Erbbauzinsanspruch außer Ansatz blieb.“ (BFH, BeckRS 2018, 27437).

8. Zusammenfassung

Paragraf 3 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG sorgt dafür, dass auch solche Zuwendungen von Todes wegen der Erbschaftsteuer unterliegen, die nach bürgerlichem Recht wie ein Vermächtnis behandelt werden. Die Vorschrift ist weit auszulegen und dient der Gleichbehandlung wirtschaftlich vergleichbarer Vorgänge. Die Rechtsprechung und Literatur betonen die wirtschaftliche Betrachtungsweise und die Notwendigkeit, Gestaltungsmissbrauch zu verhindern.

9. Kontakt

Für eine individuelle Beratung zu Fragen rund um Paragraf 3 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG und die erbschaftsteuerliche Behandlung von Vermächtnissen und sonstigen Zuwendungen nehmen Sie bitte Kontakt mit der Anwalts- und Notarkanzlei Krau auf.