FG München, Urteil vom 07. Juli 1997 – 4 K 2747/93 Schuldrechtlicher entgeltlicher Pflichtteilsverzicht zwischen künftigen gesetzlichen Erben bei der Erbschaftsteuer bzw. Schenkungsteuer

FG München, Urteil vom 07. Juli 1997 – 4 K 2747/93
Schuldrechtlicher entgeltlicher Pflichtteilsverzicht zwischen künftigen gesetzlichen Erben bei der Erbschaftsteuer bzw. Schenkungsteuer
Der schuldrechtliche entgeltliche Verzicht auf den Pflichtteilanspruch bzw. Pflichtteilsergänzungsanspruch unterliegt weder nach § 7 Abs.1 Nr.5 oder Nr.10 ErbStG noch nach § 7 Abs.1 Nr.1 ErbStG der Schenkungsteuer, wenn das Entgelt dem Wert der Ansprüche entspricht.
nachgehend BFH 2. Senat, 25. Januar 2001, II R 22/98, Urteil

Gründe
Streitig ist, ob die Gegenleistung für einen schuldrechtlichen Pflichtteilsverzicht zwischen künftigen gesetzlichen Erben eine freigebige Zuwendung gemäß § 7 Abs. 1 Nr. 1 Erbschaftsteuergesetz (ErbStG) vom Bruder oder eine Abfindung für einen Erbverzicht gemäß § 7 Abs. 1 Nr. 5 ErbStG ist und damit ein Erwerb von der Erblasserin.
I.
Mit notariellem “Pflichtteilsverzichtsvertrag vom Dezember 1990 (URNr. XY, Bl. 3 ff FA-Akten) zwischen künftigen gesetzlichen Erben, dem Bruder des Klägers RS und dem Kläger, verpflichtete sich der Bruder des Klägers, an den Kläger einen Betrag von 130.000 DM innerhalb von drei Wochen nach Beurkundung sowie einen weiteren Betrag von 130.000 DM innerhalb von sechs Wochen nach dem Tode der gemeinsamen Mutter zu zahlen, als Gegenleistung dafür, daß der Kläger ihm gegenüber auf seine “sämtlichen etwaigen ihm am Nachlaß der Mutter zustehenden gesetzlichen Pflichtteilsansprüche einschließlich Pflichtteilsergänzungsansprüche” verzichtete. Am .. Oktober 1991 verstarb die Erblasserin, woraufhin der Bruder dem Kläger die restlichen 130.000 DM zahlte. Die Mutter der Brüder hatte zuvor ihr Grundstück in B., W-Straße gegen Bestellung eines Leibgedings an ihren Sohn übertragen. Weitere gesetzliche Erben waren nicht vorhanden.
Die vom Finanzamt an den Kläger gesandte Schenkungsteuererklärung für den Erwerb zu Lebzeiten der Erblasserin sandte dieser unausgefüllt zurück mit Schreiben vom April 1992, da er “nur den Pflichtteil seines Erbes” erhalten habe (Bl. 9/FA).
Mit Schenkungsteuerbescheid vom 7. Mai 1992 setzte das Finanzamt gegen den Kläger Schenkungsteuer in Höhe von 18.600 DM fest, wobei es von einer freigebigen Zuwendung des Bruders ausging.
Der dagegen erhobene Einspruch blieb erfolglos (s. Einspruchsentscheidung -EE- vom 19. Juli 1993, Bl. 72 FA). Während des Einspruchsverfahrens setzte das Finanzamt wegen der nach dem Tod der Erblasserin im November 1991 erhaltenen restlichen 130.000 DM mit Bescheid vom 8. März 1993 (unter Einbeziehung der vorherigen Zuwendung von 130.000 DM) weitere Schenkungsteuer in Höhe von 31.400 DM (unter Anrechnung von 18.600 DM gemäß § 14 ErbStG) fest. Der Einspruch dagegen blieb ebenfalls erfolglos (s. gesonderte EE vom 19. Juli 1993 (Bl. 24 ff/FA-Akte 2. Teil).
Mit der Klage trägt der Kläger vor, daß auslösendes Moment für den Vertragsabschluß der Umstand gewesen sei, daß kurz zuvor sein Bruder bereits das gesamte Vermögen (Grundbesitz) von der schwer erkrankten Mutter erhalten habe. Es fehle an einer freigebigen Zuwendung seines Bruders, da er als Gegenleistung für die 260.000 DM auf seine Pflichtteilsansprüche, einschließlich des aufgrund der vorherigen Schenkung seiner Mutter an den Bruder aufschiebend bedingten Pflichtteilsergänzungsanspruches, verzichtet habe und diese unstreitig dem Wert der Gegenleistung entsprochen hätten. Die Abtretung seiner Ansprüche sei bereits zu Lebzeiten gemäß § 312 Abs. 2 Bürgerliches Gesetzbuch (BGB) möglich gewesen, weil er und sein Bruder die künftigen gesetzlichen Erben gewesen seien und es nach § 398 BGB eines späteren Vollzugs nicht mehr bedurft habe. Der Erwerb sei auch nicht auf Kosten des Bruders erfolgt, da dieser nur den gegen ihn bestehenden aufschiebend bedingten Ausgleichsanspruch nach § 2329 BGB vorzeitig abgelöst bzw. die gegen ihn bestehenden Pflichtteilsansprüche vorzeitig erfüllt habe.
Eine freigebige Zuwendung läge nur im Verhältnis zu seiner Mutter vor, da er eine Abfindung für einen Pflichtteilsanspruch im Fall ihres Todes erhalten habe, der gemäß § 3 Abs. 2 Nr. 4 ErbStG, § 7 Abs. 1 Nr. 5 ErbStG als von der Erblasserin stammend zu besteuern sei, jedoch nicht in diesem Verfahren.
Der Kläger beantragt, die Schenkungsteuerbescheide vom Mai 1992 und vom März 1993 in Gestalt der jeweils dazu ergangenen EE vom 19. Juli 1993 aufzuheben, hilfsweise die Revision zum BFH zuzulassen.
Das Finanzamt beantragt Klageabweisung, hilfsweise die Revision zum BFH zuzulassen. Eine freigebige Zuwendung des Bruders an den Kläger liege vor.
Am 7. Juli 1997 hat vor dem Senat mündliche Verhandlung in öffentlicher Sitzung stattgefunden. Auf die Sitzungsniederschrift wird verwiesen.
II.
Die Klage ist begründet.
Eine schenkungsteuerpflichtige Zuwendung des Bruders an den Kläger liegt weder nach § 7 Abs. 1 Nr. 5 ErbStG oder nach § 7 Abs. 1 Nr. 10 ErbStG noch nach § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG vor.
1. Eine steuerpflichtige Zuwendung gemäß § 7 Abs. 1 Nr. 5ErbStG (Abfindung für Erbverzicht) entfällt, weil der Kläger keinen Erbverzichtsvertrag (§§ 2346 und § 2352 BGB), worunter auch ein Pflichtteilsverzicht fällt (s. § 2346 Abs. 2 BGB), mit der Erblasserin abgeschlossen hat, sondern nur einen Vertrag mit seinem Bruder, dem weiteren künftigen gesetzlichen Erben (s. § 1924 Abs. 1 BGB) gemäß § 312 Abs. 2 BGB (sog. Erbschaftsvertrag, s. Münchener Kommentar zum BGB, 2. Aufl., § 312 Anm. 14). Einer entsprechenden Anwendung dieser belastenden Vorschrift steht das Analogieverbot entgegen (s. dazu Tipke-Kruse, Abgabenordnung -AO-, 16. Aufl., § 4 Tz. 121).
2. Eine steuerpflichtige Zuwendung des Bruders an den Kläger nach § 7 Abs. 1 Nr. 10 ErbStG (Abfindung für aufschiebend bedingte, betagte oder befristete andere Ansprüche) liegt ebenfalls nicht vor. Unter diese Regelung fallen nicht Abfindungen für den Verzicht auf bloße Erwerbsaussichten wie z.B. das gesetzliche Erbrecht oder das Pflichtteilsrecht (Troll, ErbStG, 3. Aufl., § 7 Tz. 351). Es mag zwar zivilrechtlich streitig sein, ob das Pflichtteilsrecht mehr als eine bloße Erwerbsaussicht, nämlich bereits eine Anwartschaft gibt (s. Münchener Kommentar zum BGB, 2. Aufl., § 1922 Anm. 73, Palandt, BGB, 56. Aufl., § 1922 Anm. 2), unstreitig stellt jedoch der Verzicht auf den Pflichtteilsanspruch bzw. Pflichtteilsergänzungsanspruch (§ 2325 BGB) nur einen Verzicht auf eine bloße Erwerbschance dar (s. BFH-Urteil vom 7. April 1992 VIII R 59/89, BStBl II 1992, 809, 911). Der Pflichtteilsanspruch bzw. der ihm rechtlich gleichstehende Pflichtteilsergänzungsanspruch (s. Palandt, a.a.O., § 2325 Anm. 2) setzen nämlich voraus, daß der Berechtigte den Erbfall erlebt (§ 1923 Abs. 1 BGB), ferner, daß er in diesem Zeitpunkt als gesetzlicher Erbe berufen wäre und durch wirksame Verfügung von Todes wegen von der Erbfolge ausgeschlossen ist (§ 2303 BGB). Außerdem ist bis zum Erbfall die Höhe des Nachlasses und damit die Höhe des Pflichtteilsanspruchs bzw. Pflichtteilsergänzungsanspruchs ungewiß, weil sie erst mit dem Erbfall entstehen (§ 2317 BGB). Auch der Vertragsabschluß nach § 312 Abs. 2 BGB entfaltet nur schuldrechtliche, aber keine erbrechtliche Wirkung (Palandt, a.a.O., § 1922 Anm. 4). Wegen dieser Ungewißheit bleiben z.B. auch Abfindungen an einen Vertragserben für die Aufhebung des Erbvertrags (§ 2299 Abs. 2 Satz 2 und Abs. 3 BGB) oder für den Verzicht auf einen Herausgabeanspruch nach § 2287 BGB steuerfrei (s. Troll, a.a.O., § 7 Tz. 351).
3. Eine freigebige Zuwendung nach § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG durch den Bruder an den Kläger liegt ebenfalls nicht vor. Insoweit fehlt bereits das Merkmal der objektiven Unentgeltlichkeit seiner Zuwendung (s. dazu BFH-Urteil vom 2. März 1994 II R 59/92, BStBl II 1994, 336), weil seinen Zuwendungen von 260.000 DM ein gleichwertiger Verzicht auf eine schuldrechtliche Forderung nach § 312 Abs. 2 BGB zum Zeitpunkt des Vertragsabschlusses (s. BFH-Urteil vom 1. Juli 1992 II R 70/88, BStBl II 1992, 921, 923 a.E.) in rechtlichem Zusammenhang gegenüberstand (s. BFH, a.a.O., BStBl II 1994, 366). Es handelte sich um ein Risikogeschäft, da Fehlspekulationen der Vertragsparteien über den Wert des Nachlasses zum Zeitpunkt des Erbfalls und spätere Wertsteigerungen unerheblich sind. Die 260.000 DM entsprachen in etwa einem Viertel des Werts des dem Bruder kurz zuvor übertragenen bebauten Grundstücks der Mutter in B. (1.800 qm in guter Wohnlage). Da das Grundstück fast das ganze Vermögen der schwerkranken, kurz darauf verstorbenen Erblasserin ausmachte, entsprachen die Geldleistungen des Bruders dem Pflichtteilsanspruch bzw. Pflichtteilsergänzungsanspruch des Klägers (1/4 des Nachlaßwerts s. § 2303 Abs. 1 Satz 2 BGB).
Aufgrund der notariellen, schuldrechtlichen Vereinbarung fehlte außerdem dem zuwendenden Bruder der Wille zur Unentgeltlichkeit (s. dazu BFH, a.a.O., BStBl II 1994, 366, 369). Im übrigen hätte es den Sonderregelungen in § 7 Abs. 1 Nrn. 5 und 10 ErbStG nicht bedurft, wenn Entgelte für den Verzicht auf künftige Pflichtteilsansprüche bereits generell unter die Nr. 1 dieser Vorschrift fallen würden.
Der Ausspruch über die vorläufige Vollstreckbarkeit hinsichtlich der Kosten und den Vollstreckungsschutz folgt aus §§ 151 Abs. 3, 155 FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 10, 711 Zivilprozeßordnung.
Wegen Fehlens grundsätzlicher Bedeutung war die Revision nicht zum BFH zuzulassen (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO).